Unterschied zwischen Rückstellungen und Verbindlichkeiten

Grundsätzlich sind die steuerlichen Rückstellungen so wie die handelsrechtlichen Rückstellungen zu bilden (R 5.7 Abs. 1 Satz 1 EStR). Jedoch liegen im Detail oftmals strengere Vorschriften für die Zulässigkeit von Rückstellungen in der Steuerbilanz als in der Handelsbilanz vor. Dies ist insbesondere bei den Kriterien der wirtschaftlichen Verursachung vor dem Bilanzstichtag und beim Kriterium der wirtschaftlichen Verpflichtung zu sehen (R 5.7 Abs. 4 und Abs. 5 EStR).

Die handelsrechtlichen Passivierungswahlrechte wurden aufgehoben, so dass steuerlich nur noch die Rückstellungen nicht passiviert werden dürfen, die in § 5 Absätze 3, 4, 4a und 4b EStG genannt sind. Für unser Beispiel bedeutet dies:
Auch handelsrechtlich muss Fritz aus Amberg für die Instandhaltung im Folgejahr gemäß § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB eine Rückstellung bilden, wenn sie innerhalb der ersten drei Monate (d.h. bis März) des nächstens Jahres nachgeholt wird. Wenn die Instandhaltung erst im Juni stattfindet, darf handelsrechtlich nun keine Rückstellung mehr gebildet werden!
Steuerlich gibt es hierzu keine Sonderregelungen, d.h. es gelten die allgemeinen Grundsätze der Maßgebelichkeit, § 5 Abs. 1 S. 1 Halbsatz 1 EStG.

Der Unterschied zwischen Rückstellungen und Verbindlichkeiten besteht darin, dass Rückstellungen

• dem Grunde und/oder
• der Höhe nach

nicht sicher feststehen.

Es könnte bei einer Rückstellung passieren, dass die rückstellende Unternehmung in der Zukunft einen Verlust hat, dies muss aber nicht geschehen. Wenn der Verlust der Zukunft also nicht sicher ist, muss eine Rückstellung gebildet werden und keine Verbindlichkeit. Der Unterschied zwischen den beiden lässt sich durch folgendes Beispiel abbilden.

Das Beispiel zeigt, dass hier eine Auszahlung der Zukunft (nämlich 10.000 € im Jahr 01) vorliegt, die zwar

• wahrscheinlich,
• aber nicht sicher ist.

Aus diesem Grund darf keine Verbindlichkeit gegenüber dem Kunden gebucht werden, sondern es muss vielmehr eine Rückstellung angesetzt werden.

Der § 249 HGB ist besonders wichtig, denn:

Arten von Rückstellungen

Man unterscheidet handelsrechtlich fünf unterschiedliche Arten von Rückstellungen. Wir werden diese Rückstellungen zunächst durchgehen, um danach noch weitere, speziell steuerrechtliche Arten von Rückstellungen kennen zu lernen.

• Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten (§ 249 Abs. 1 HGB),
• Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften (§ 249 Abs. 1 HGB),
• Rückstellungen für unterlassene Aufwendungen für Instandhaltungen, die in den ersten drei Monaten des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt werden (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB),
• Rückstellung für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt wird (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB) und
• Rückstellungen für Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden (Kulanzrückstellungen), (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 HGB).

Kommen wir nun zu den Rückstellungen im Einzelnen.