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Berichterstattung - Jahresabschluss

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Berichterstattung

Jahresabschluss

Um die Jahresabschlussanalyse zu verstehen und speziell um bestimmte Prüfungsaufgaben lösen zu können, braucht man einen genauen Einblick in Sonderthemen des Jahresabschlusses, die im Folgenden besprochen werden. Darüber hinaus wird das Verständnis benötigt für die sog. Buchungssätze. Wir wiederholen also im vorliegenden Kapitel

  • das Anlagegitter

Methode

Oftmals wird das Anlagegitter in IHK-Prüfungen zum Bilanzbuchhalter im Rahmen einer Jahresabschlussanalyse-Aufgabe abgefragt und nicht im „normalen“ Rahmen des Jahresabschlusses. Deswegen betonen wir hier nochmals dieses Thema und stellen es, gleichsam losgelöst von den anderen Themen, dar.

Aufgabe des Anlagespiegels (= Anlagengitter) ist es, die einzelnen Vermögenspositionen des Anlagevermögens in ihrer Entwicklung darzustellen (§ 268 HGB). Hierbei sind auszuweisen:

  • (historische) Anschaffungs-/Herstellungskosten,

  • Zugänge,

  • Abgänge

  • Umbuchungen,

  • Zuschreibungen,

  • kumulierte Abschreibungen.

Wenn man zusätzlich die Abschreibung des Geschäftsjahres, den Endbestand des Vorjahres und den Endbestand des aktuellen Geschäftsjahres erwähnt (§ 265 II HGB), erhält man die als direkte Bruttomethode bekannte Darstellungsform des Anlagespiegels.

Mit ihren historischen, also anfänglichen, Anschaffungs-/Herstellungskosten sind sämtliche im Unternehmen vorhandenen Anlagegegenstände auszuweisen. Ebenso sind bereits vollständig abgeschriebene Vermögensgegenstände mit ihren historischen Anschaffungs-/Herstellungskosten auszuweisen.

Unter der Position Zugänge sind nur tatsächliche Zugänge zu erfassen. Entscheidend ist also, dass der Vermögensgegenstand mengenmäßig zugeht und nicht lediglich wertmäßig. Genau so verhält es sich mit einem Abgang, auch hier kommt es auf den tatsächlichen Abgang des Vermögensgegenstandes, d.h. den mengenmäßigen, an. Es reicht nicht aus, dass der Vermögensgegenstand lediglich keinen Wert mehr hat.

Merke

Ein Zugang bzw. Abgang des jetzigen Geschäftsjahres wird im nächsten Geschäftsjahr mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten saldiert. Der Posten wandert also gewissermaßen von der Spalte Zugang bzw. Abgang in die Spalte der (historischen) Anschaffungs-/Herstellungskosten.

Die sog. geringwertigen Wirtschaftsgüter hingegen sind bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, deren Anschaffungskosten (netto) mindestens 150 € und höchtens 410 € betragen.

Merke

Hierbei spielt es keine Rolle, ob der Unternehmer vorsteuerabzugsberechtigt ist oder nicht.

Deren Anschaffungskosten dürfen sofort als Aufwand verbucht werden und müssen dann nicht als Zugang innerhalb des Anlagespiegels erfasst werden.

Ein Abgang ist zu buchen, wenn ein Vermögensgegenstand körperlich aus dem Unternehmen ausscheidet. Dies hat zu erfolgen in Höhe der ursprünglichen historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Wenn man lediglich die jeweiligen Restbuchwerte der Vermögensgegenstände unter den Abgängen erfassen würde, so hätte man die direkte Nettomethode statt der geforderten direkten Bruttomethode vorliegen. Klarerweise müssen im Falle eines Abgangs im gleichen Jahr ebenfalls die auf den Vermögensgegenstand entfallenden kumulierten Abschreibungen aus der entsprechenden Spalte des Anlagespiegels entfernt werden. Geringwertige Wirtschaftsgüter müssen im Jahr ihres Zugangs zunächst als Zugang gebucht werden. Werden sie im selben Jahr komplett abgeschrieben, so dürfen sie ebenfalls als Abgang gebucht werden, so dass die ansonsten notwendige Pflicht entfällt, die geringwertigen Wirtschaftsgüter mit ihren historischen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten und ihren Abschreibungen bis zum effektiven Ausscheiden aus dem Unternehmen im Anlagespiegel zu führen.

Umbuchungen finden statt, wenn eine Position von einer Spalte des Anlagespiegels in eine andere Spalte gebucht wird. Sie findet also insbesondere nicht statt, wenn Vermögenspositionen ihren Wert verändern oder wenn ihre Menge geändert wird.

Beispiel

Eine Maschinenhalle wird im Jahre 2011 gebaut, aber erst in 2012 fertig gestellt. Im Jahre 2011 führt die Errichtung zu Herstellungskosten von 500.000 €.

Die 500.000 € werden im Anlagespiegel des Jahres 2011 in der Zeile "geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau" in der Spalte „Zugänge" erfasst. Im Jahre 2012 wird sie in derselben Zeile "geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau" mit negativem Vorzeichen unter "Umbuchungen" erfasst, zusätzlich dazu in einer anderen Zeile, z.B. "Grundstücke und Bauten", mit positivem Vorzeichen in der Spalte "Umbuchungen".

Anlagespiegel 2011

Positionen

histor.

AK/HK

Zugänge

Abgänge

Umbuchungen

Zuschreibg.

Abschreib. (kumul.)

Buchwert

Grdstk. & Bauten

Anlagen im Bau

500

Tab. 1: Anlagespiegel

Im Jahre 2012 lautet der Anlagespiegel dann

Anlagespiegel 2012

Positionen

histor.

AK/HK

Zugänge

Abgänge

Umbuchungen

Zuschreibg.

Abschreib. (kumul.)

Buchwert

Grdstk. & Bauten

500

Anlagen im Bau

500

-500

Tab. 2: Anlagespiegel

Beispiel

Am 2.1.2011 beginnt die Maik AG mit dem Bau technischer Anlagen. Herstellungskosten sind im Jahre 2011 angefallen in Höhe von insgesamt 500.000 €. Die Fertigstellung erfolgt am 1.1.12. Im Jahre 2012 sind Herstellungsaufwendungen von 400.000 € getätigt worden. Die Abschreibung erfolgt geometrisch-degressiv mit 20 %.

Anlagen im Bau sind entstanden mit historischen Herstellungskosten von 500.000 €, nämlich jenen aus dem Jahre 2011. Der Restbuchwert am Ende des Jahres 2011 liegt daher bei den Anlagen im Bau bei 500.000 €. Da allerdings die Anlagen im Bau umgebucht werden auf technische Anlagen und Maschinen, erfolgt eine Umbuchung (bei Anlagen im Bau mit "-", bei technischen Anlagen und Maschinen mit "+"). Technische Anlagen und Maschinen werden mit einem Zugang in Höhe der Herstellungsaufwendungen aus dem Jahre 2012 von 400.000 € versehen. Die Abschreibungen des Geschäftsjahres 2012 berechnen sich als

ABGJ = 500.000·0,2 + 400.000·0,2

       = 100.000 + 80.000

       = 180.000.

Man beachte, dass also die 500.000 € erst im Jahre 2012 abgeschrieben werden, nicht etwa schon im Jahre 2011. Zusätzlich werden die aktivierten Herstellungsaufwendungen von 400.000 € im Jahre 2012 abgeschrieben.

Der Restbuchwert am Ende des Jahres 2012 beträgt

RBW2012 = 400.000 + 500.000 - 180.000 = 720.000 €.

Beispiel

Die Maik-AG beteiligt sich an der VWL-AG am 13.7.2011. Die Anschaffungskosten der Beteiligung liegen bei 1.000 €. Wegen eines Kursverfalls der Anteile kommt es im Jahre 2013 zu einer außerplanmäßigen Abschreibung in Höhe von 30 %. Die Gründe für die außerplanmäßige Abschreibung sind im Jahre 2016 weggefallen, die Zuschreibung soll vorgenommen werden.

Historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind angefallen in Höhe der Anschaffungskosten von 1.000 €. Da Beteiligungen nicht zum abnutzbaren Anlagevermögen gehören, werden keine planmäßigen Abschreibungen vorgenommen. Insofern ist im Jahre 2016 keine planmäßige Abschreibungen entstanden. Die kumulierten Abschreibungen der Jahre 2011 bis 2016 bestehen folglich ausschließlich aus der außerplanmäßigen Abschreibung des Jahres 2013 in Höhe von 300 €. Der Restbuchwert des Jahres 2015 liegt bei 700 € (nämlich bereits seit Ende des Jahres 2013), jener des Jahres 2016 beträgt 1.000 €.

Beispiel

Die Maik AG verfügt über ein bebautes Grundstück. Der Anschaffungspreis lag bei 150.000 € am 2.1.2010, dem Tag des Übergangs von Nutzen und Lasten. Anschaffungsnebenkosten fielen an in Höhe von 60.000 €, es wurde der Maik AG ein Rabatt gewährt von 10.000 €. Das aufstehende Gebäude kostete in der Herstellung 450.000 €, seit dem 2.1.2013 muss das Gebäude aktiviert werden. Es wird jährlich mit 3 % abgeschrieben. Ein Erweiterungsbau wurde am 2.4.2016 fertig gestellt, die Herstellungskosten lagen hier bei 150.000 €, auch hier liegt die Jahresabschreibung bei 3 %.

Die historischen Anschaffungskosten der Grundstücke sind als solche in der ersten Zeile des erwähnten Anlagegitters zu notieren. Anschaffungskosten berechnen sich gemäß dem Schema

Posten

Betrag

Anschaffungspreis (netto, wenn Unternehmen vorsteuerabzugsberechtigt)

150.000

– Anschaffungspreisminderungen (Rabatte, Skonti)

-10000

+ Anschaffungsnebenkosten (alles, was notwendig ist, um den Vermögensgegenstand in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen)

60.000

+ nachträgliche Anschaffungsnebenkosten

= Anschaffungskosten

200.000

Tab. 3: Berechnung Anschaffungskosten

Da Grundstücke nicht planmäßig abgeschrieben werden und es zu keiner außerplanmäßigen Abschreibung kam, ist der Restbuchwert am Ende eines jeden Jahres hier 200.000 €.

Wichtig ist, dass Grundstücke nicht planmäßig abgeschrieben werden, weil sie keinem gewöhnlichen Nutzungsverzehr unterliegen. Sehr wohl können Grundstücke aber außerplanmäßig abgeschrieben werden, z.B. im Fall eines Katastrophenschadens. Es wäre also falsch zu sagen, dass Grundstücke generell „nicht abgeschrieben“ würden.

Weiterhin sind die Bauten anfänglich mit 450.000 € zu erwähnen, der Erweiterungsbau ist ein Zugang zu den Bauten. Die Bauten werden vier Jahre mit 3 % abgeschrieben, Bemessungsbasis bilden die Herstellungskosten von 450.000 €. Zusätzlich wird der Erweiterungsbau nur neun Monate abgeschrieben, da er erst ab April besteht. Die kumulierten Abschreibungen liegen daher bei

kumul. AB = 4∙0,03∙450.000 + (9/12)∙0,03∙150.000

               = 54.000 + 3.375

               = 57.375 €.

Die Abschreibungen des Geschäftsjahres 2016 speziell liegen bei 0,03∙450.000 + (9/12)∙0,03∙150.000 = 16.875 €. Der Restbuchwert am Ende des Jahres 2015 ist 450.000 – 3∙0,03∙450.000 = 409.500 €, jener am Ende des Jahres 2016 ist

RBW2016 = 450.000 – 4∙0,03∙450.000 + 150.000 – 3.375

             = 542.625 €.

Hier nochmals der Anlagespiegel für das Jahr 2016:

Bil.posten

Hist. AK/HK

Zugang

Abgänge

Umbuchungen

Zuschr.

AB (kum.)

RBW

RBW Ende Vj.

AB Gesch.j.

Grundstücke

200.000

200.000

200.000

Bauten

450.000

150.000

57.375

542625

409.500

16.875

Tab. 4: Anlagespiegel

Beispiel

Die Maik AG verfügt über sieben Maschinen, die sie für 100.000 € pro Stück am 2.5.2014 angeschafft hatte. Sie schreibt diese über ihre Nutzungsdauer von fünf Jahren linear ab. Eine Maschine wurde am 31.12.2016 verschrottet.

Die Maschinen werden zu historischen Anschaffungskosten in Höhe von 700.000 € links in Tab. 5 erwähnt. Ebenso erfolgt der Abgang zu diesen historischen Anschaffungskosten von 100.000 €. Bei den kumulierten Abschreibungen sind diejenigen, die sich auf den Abgang beziehen, rauszunehmen. Man erhält also 6∙(8/12·20.000 + 20.000 + 20.000) = 320.000 €. Im Jahr 2015 sind 20.000 € abzuschreiben, genau so wie im Jahre 2016, im Jahre 2014 allerdings nur 8/12·20.000 = 15.000 €, da die Maschinen erst ab Mai zum Betriebsvermögen gehören. Der Restbuchwert des Jahres 2016 liegt bei 600.000 – 320.000 = 280.000 €, der Abgang wird also so behandelt, als hätte er niemals zur Unternehmung gehört (jedenfalls beim Restbuchwert des aktuellen Jahres).

Beim Restbuchwert des Vorjahres, also 2015, ist genau dies natürlich anders. Man rechnet 700.000 – 7·(8/12·20.000 + 20.000) = 466.666,67 €. Die Abschreibungen des Geschäftsjahres liegen bei 6·20.000 + 1·20.000 = 140.000 €. Der Anlagespiegel lautet insgesamt

Bil.posten

Hist. AK/HK

Zugang

Abgänge

Umbuchungen

Zuschr.

AB (kum.)

RBW

RBW Ende Vj.

AB Gesch.j.

Maschinen

700.000

100.000

320.000

280.000

466.666,67

140000

Tab. 5: Anlagespiegel