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Kursangebot | Einkommensteuer | Besteuerung der Personengesellschaft

Einkommensteuer

Besteuerung der Personengesellschaft

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Lernziele und Relevanz

Die Personengesellschaften nehmen im Einkommensteuerrecht eine besondere Stellung ein, da sie selbst nicht Steuersubjekt sind, jedoch Subjekt der Einkünfteermittlung sind und es somit im Rahmen von Personengesellschaften zu einer mehrstufigen Einkünfteermittlung kommt.

Steuersubjekt sind die einzelnen Gesellschafter bzw. nach dem steuerrechtlichen Begriff die jeweiligen Mitunternehmer.

Die steuerrechtliche Beurteilung der Personengesellschaft weicht damit von der zivilrechtlichen Betrachtungsweise ab, da dort die Personengesellschaft ein eigenständiges Rechtssubjekt ist. Aufgrund der unterschiedlichen Rechtssphären und Stufen der Gewinnermittlung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter gehört die Personengesellschaft zu einem der kompliziertesten Regelungsgegenstände des deutschen Einkommensteuerrechts.

Die nachfolgenden Abschnitte erläutern daher die Besonderheiten bei der Gewinnermittlung im Kontext von Personengesellschaften. Es wird dabei sowohl auf die Besonderheiten bei der Einkünftequalifikation als auch auf die Technik der 2-stufigen Einkünfteermittlung eingegangen. Es werden auch Spezialkonstellationen wie die stille Beteiligung oder die GmbH & Co. KG behandelt.

Vertiefende Ausführungen zu Spezialprobleme der bereits komplizierten Materie der Personengesellschaften werden im Vertiefungsmodul zur Einkommensteuer vorgenommen.

Expertentipp

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Das Thema der Personengesellschaften ist komplex und spielt sowohl bei den Ertragsteuerklausuren als auch im Bilanzsteuerrecht aufgrund der besonderen Gewinnermittlung eine große Rolle. Sie sollten daher die Grundlagen zur Abgrenzung der verschiedenen Vermögenssphären sicher beherrschen! Es ist wichtig, dass Sie sich auch mit den Beziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern gut auskennen, da beides häufig abgefragt wird und eine Fehleinschätzung zur falschen Würdigung der gesamten Aufgabe führen kann. 

Wesen der PG, Abfärbetheorie und gewerbliche Prägung

Video: Besteuerung der Personengesellschaft

Die Personengesellschaft ist aus Sicht der Einkommensteuer kein eigenständiges Steuersubjekt, sondern ein Subjekt der Einkünfteermittlung. Aus Sicht der Gewerbesteuer ist die Personengesellschaft hingegen ein eigenständiges Steuersubjekt.

  1. Aus gesellschaftsrechtlicher Sicht liegt eine Personengesellschaft vor, wenn sich mehrere Personen zu einem gemeinsamen Zweck zusammenschließen. 
  2. Selbstorganschaft (Die Gesellschafter sind vertretungsberechtigt)
  3. Personengesellschaften sind keine juristischen Personen.
  4. Der Bestand ist abhängig von den Mitgliedern.

Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG sind nur Personenhandelsgesellschaften Träger einer gewerblichen Tätigkeit. Die Gesellschafter müssen als Mitunternehmer anzusehen sind. Über diesen Wortlaut werden dann auch GbRs, Partenreedereien, atypische Innengesellschaften, Erbengemeinschaften, unter bestimmten Bedingungen Bruchteilsgemeinschaften erfasst. Der Begriff des Mitunternehmers ist dabei nicht auf den gewerblichen Bereich beschränkt, sondern findet auch Anwendung bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit nach § 18 EStG und aus Land- und Forstwirtschaft nach § 13 EStG. Eine Personengesellschaft kann dabei immer nur einen Gewerbebetrieb unterhalten. Folglich kann auch nur eine Mitunternehmerschaft je Personengesellschaft vorliegen (BFH v. 25.06.1996, BStBl. II 1997, S. 202).

Ausgangspunkt der einkommensteuerlichen Behandlung der Mitunternehmerschaft nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG ist das Transparenzprinzip. Hieraus resultieren folgende Aspekte:

  1. Die Mitunternehmerschaft ist Gewinnermittlungssubjekt
  2. Die Personengesellschaft ist Tatbestandssubjekt, da auf ihrer Ebene die Tatbestandvoraussetzungen des Gewerbebetriebs zumindest teilweise bestimmt werden.
  3. Aus verfahrensrechtlicher Sicht wird über §§ 179, 180 Abs. 1 Nr. 2 lit. a und § 182 Abs. 1 AO über die einheitliche und gesonderte Feststellung ein eigener Grundlagenbescheid auf Ebene der Personengesellschaft verankert.

Auf Ebene der Mitunternehmerschaft ist zu prüfen, ob die einkunftsartqualifizierenden Merkmale vorliegen. Es ist zu prüfen, ob die Merkmale des Gewerbebetriebs nach § 15 EStG, der Land- oder Forstwirtschaft nach § 13 EStG oder der selbständigen Arbeit nach § 18 EStG vorliegen. Für eine gewerbliche Mitunternehmerschaft müssen die Merkmale des § 15 EStG „selbständige nachhaltige Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht und Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr“ auf Ebene der Mitunternehmerschaft erfüllt sein.

Die Qualifikation hat aufgrund der sogenannten Abfärbetheorie nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG eine hohe Bedeutung. Grundsätzlich werden in diesem Fall bei teilweisen gewerblichen Einkünften bei einer Mitunternehmerschaft alle Einkünfte zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert. Der BFH hat entgegen des gesetzlichen Wortlauts entschieden, dass gewerbliche Einkünfte in sehr geringen Umfang (< 1,25 %) hingegen nicht zu einer Umqualifikation aller Einkünfte führen (BFH v. 11.08.1999, BStBl. II 200, S. 229).

Weiter hat sich in der Rechtsprechung eine Grenze von 24.500 € und 3% als unschädliche Grenze herauskristallisiert. Aus der Problematik folgt ein Ausgliederungszwang der gewerblichen Einkünfte in eine personenidentische gewerbliche Mitunternehmerschaft. Voraussetzung ist jedoch immer der Wille zur Errichtung und Durchführung einer zweiten Mitunternehmerschaft, liegt dieser nicht vor, so hat die Finanzverwaltung und Rechtsprechung die Anerkennung verweigert (BFH v. 12.06.2002, BFH/NV 2002, S. 1554). Bei einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft (z. B. GbR) führt die Beteiligung eines Berufsfremden zur Gewerblichkeit aller Einkünfte der Mitunternehmerschaft.

Beispiel

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Die Rechtsanwälte Hans und Peter Meier beteiligen den Rechtsanwaltsgehilfen Anton Müller für seine erfolgreichen Mandantenakquisen an ihrer Sozietät in der Rechtsform einer GbR. Aufgrund der fehlenden Voraussetzungen nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG des Berufs des Rechtsanwalts oder eines ähnlichen Berufs kommt es über § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu einer Qualifikation als Gewerbebetrieb für alle Einkünfte. Es liegen somit für alle Beteiligten Einkünfte aus einer gewerblichen Mitunternehmerschaft nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG vor.

Wenn eine Personengesellschaft nur Einkünfte aus einer nicht gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG erwirtschaftet und an ihr als Vollhafter nur Kapitalgesellschaften beteiligt sind und auch nur diese zur Geschäftsführung befugt sind, so führt dies über § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG zu einer gewerblichen Prägung der Personengesellschaft. Es werden dann alle Einkünfte – trotz fehlender originärer gewerblicher Einkünfte – als gewerbliche Einkünfte behandelt. Standardfall ist die klassische GmbH & Co KG mit einer Geschäftsführungs-Komplementär-GmbH mit 0% Anteil und einer Beteiligung der eigentlichen Gesellschafter als Kommanditisten. Das Instrument der GmbH oder einer anderen Kapitalgesellschaft in Zusammenspiel mit einer Kommanditgesellschaft wird gerne genutzt, um einen sterbenden Betrieb am „Leben“ zu halten und eine Aufdeckung der stillen Reserven bis zur Auflösung des Gesamtkonstrukts zu verhindern.

Neben der Ebene der Mitunternehmerschaft ist die zweite Stufe der Gewinnermittlung und auch der Einkünftequalifikation die Ebene des Gesellschafters bzw. Mitunternehmers. Auf Ebene des Gesellschafters müssen somit auch eine Gewinnerzielungsabsicht etc. vorliegen. Für den Bereich der Mitunternehmerschaft haben sich die Merkmale Mitunternehmerrisiko und Mitunternehmerinitiative herauskristallisiert. Es handelt sich dabei um Typusbegriffe. Es gibt somit keine abschließende Aufzählung, wann diese vorliegen, sondern nur eine summarische Anforderung von einzelnen Merkmalen.

Für die Mitunternehmerinitiative reicht dabei als Vergleichsmaßstab die Rechte eines Kommanditisten nach §§ 164 ff. HGB.   

Für das Mitunternehmerrisiko wird zwischen dem Ertrags- und Kapitalrisiko unterschieden. Das Ertragsrisiko bezieht sich dabei auf die Partizipation an laufenden Gewinnen und auch Verlusten. Unter dem Kapitalrisiko wird die Beteiligung an den stillen Reserven verstanden.

Eine niedriges Mitunternehmerrisiko kann durch mehr Mitunternehmerinitiative und vice versa kompensiert werden. Als Untergrenze wurde von der Rechtsprechung jedoch ein Kommanditist mit den gewöhnlichen Mitwirkungsmöglichkeiten in Form von §§ 164 ff. HGB mit einer festen Kapitaleinlagenverzinsung ohne Partizipation an den stillen Reserven gesehen. Der BFH hat hier die Mitunternehmereigenschaft abgesprochen (vgl. H 15.8 Abs. 1 EStH "Mitunternehmerrisiko" ).

Videos zu den Einkünften aus Gewerbebetrieben

 

Im folgenden Video gehen wir auf die gewerbliche Abfärbung ein.

Video: Besteuerung der Personengesellschaft

 

Nun beschäftigen wir uns mit den Grundzügen gewerblicher Mitunternehmerschaften.

Video: Besteuerung der Personengesellschaft

 

Innengesellschaften

Video: Besteuerung der Personengesellschaft

Innengesellschaften bereiten in der Regel die meisten Probleme bei der Qualifikation als Mitunternehmer. Bei einer Innengesellschaft gibt es kein Gesamthandsvermögen, die Gesellschaft tritt nach außen in Form eines Registereintrags etc. nicht in Erscheinung. Typische Beispiele sind die stille Gesellschaft, die Ehegatten-Innen-GbR und die Unterbeteiligung. Bei der Unterbeteiligung ist ein Dritter am Gesellschaftsteil eines regulären Gesellschafters beteiligt.

Beispiel

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Die ABC-OHG hat die Gesellschafter A, B und C. Sie sind jeweils mit 100.000 € am Kapital beteiligt. C beteiligt F an seiner Beteiligung, indem F ihm 50 % der Einlage geben soll und dafür hälftig am Gewinn beteiligt wird. Bei Beendigung der Geschäftsbeziehung erhält F seine Einlage von C zurück. Es liegt hier eine sogenannte typische Unterbeteiligung vor.

 

Beispiel

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Die gleiche Konstellation, wie im vorherigen Beispiel, mit der Modifikation, dass F nun die Geschäfte der OHG leitet und ebenfalls an der Einlage von B beteiligt ist und seine Einlage abzüglich eventueller Verluste erstattet bekommt. F ist hier als Mitunternehmer anzusehen und bezieht Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG (vgl. H 15.8 Abs. 2 EStH "Unterbeteiligung"). Die Unterbeteiligungsgesellschaft zwischen F und C und F und B ist dabei jeweils Mitunternehmer der OHG. Der entfallende Gewinn von F aus der Beteiligung von B bzw. C wird jeweils gesondert nach § 179 Abs. 2 Satz 3 AO festgestellt.

Zentrales Merkmal für die Stellung als Mitunternehmer bei einer stillen Beteiligung ist also immer die Partizipation an den Verlusten. Weiter muss er zumindest wie ein Kommanditist auf das unternehmerische Geschehen Einfluss nehmen können.

Zweistufige Gewinnermittlung

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG bestehen die Einkünfte eines Gesellschafters aus seinem Gewinnanteil und den Sondervergütungen. Es gibt also eine zweistufige Gewinnermittlung. Für den Gewinnanteil ist zunächst der Gewinn der Gesellschaft zu ermitteln. Die Ermittlung erfolgt bei der Pflicht, Bücher zu führen, durch Betriebsvermögensvergleich.

Es gelten die Vorschriften des § 5 Abs. 1 EStG oder § 4 EStG. Wahlrechte sind grundsätzlich einheitlich auszuüben. Es muss eine einheitliche Bewertung und Ansatz für alle Gesellschafter erfolgen. Der Gewinnanteil des Mitunternehmers wird dann nach der gesellschaftsvertraglichen Regelung zugerechnet oder in Ermangelung einer solchen nach den gesetzlichen Bestimmung nach § 722 BGB, §§ 121, 168, 231 HGB vorgenommen. Eine rückwirkende Änderung der Gewinnverteilung stellt kein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO dar.  Die Vergütungen, die nur einem Gesellschafter zustehen, sind in der Gesamthand als Aufwand zu erfassen. Sie mindern den Gewinn nicht, sondern es findet letztlich nur eine abweichende Gewinnverteilung statt.

Beispiel

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Die ABC-OHG erzielt einen Gesamthandsgewinn von 600.000 €. A erhält für seine Tätigkeit der Geschäftsführung eine Vergütung von 300.000 €. Die Gelsellschafter A, B und C erhalten somit jeweils 200.000 € vom Gesamthandsgewinn, A zusätzlich 300.000 € als Sondervergütung. In Summe erhält er 500.000 €. Würde die Vergütung nicht gezahlt werden, so würde jeder Gesellschafter 300.000 € als Gewinnanteil erhalten. Die Gesamtsumme der Gewinnanteile beträgt jeweils 900.000 €. Sie wird durch die Sondervergütung nur anders verteilt. 

Die erste Ebene der Gewinnermittlung wird dabei durch Aufstellung einer Steuerbilanz durch Überleitung aus der Handelsbilanz erreicht. In der Praxis erfolgt die Zurechnung der Gewinnanteile über unterschiedliche Kapitalkonten. Es gibt hierbei in der Regel ein Kapitalkonto I, dass die ursprüngliche Einlage eines jeden Gesellschafters enthält. Es wird in der Regel unverändert fortgeführt.

Jährliche Anteile am Gewinn der Gesellschaft werden auf dem variablen Kapitalkonto II erfasst. Auf dem Kapitalkonto werden auch entnommene und eingelegte Beträge (Nachschüsse) erfasst. Wenn Gesellschaftsverträge Gewinnanteile für nicht entnahmefähig erklären, so werden diese auf dem Kapitalkonto II erfasst. In diesen Fällen wird noch ein Kapitalkonto III gebildet, dass die entnahmefähigen Gewinnanteile enthält. Kapitalkonto III hat dabei den Charakter einer Forderung gegenüber der Mitunternehmerschaft.

Ebenso sind - wie bei einem Einzelkaufmann - eventuell außerbilanzielle Korrekturen vorzunehmen.

Wenn ein Gesellschafter für die Mitunternehmerschaft tätig wird, so sind die Vergütungen hierfür nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 Hs. 2 EStG als Gewinnanteil aus der Mitunternehmerschaft zu behandeln. Hiermit soll eine Gleichstellung zum Einzelunternehmen erreicht werden, der sich auch nicht selbst eine Vergütung zahlen kann. Man spricht in diesem Kontext von Sonderbetriebseinnahmen. Einnahmen aus der Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern an die Gesellschaft führen ebenfalls zu Sonderbetriebseinnahmen bei dem jeweiligen Mitunternehmer. Den Sonderbetriebseinnahmen stehen die Sonderbetriebsausgaben gegenüber. Aus der Kategorie der Sonderbetriebseinnahmen folgt auch die gesonderte Kategorie an Betriebsvermögen. Man spricht von sogenannten Sonderbetriebsvermögen. Die Mietzahlungen für ein überlassenes Wirtschaftsgut stellen bei dem Mitunternehmer Sonderbetriebseinnahmen dar und das Wirtschaftsgut ist somit korrespondierend Sonderbetriebsvermögen des Mitunternehmers. Das Wirtschaftsgut wird zwar der Gesellschaft zur wirtschaftlichen Nutzung überlassen, bleibt jedoch in der Verfügungsgewalt des Gesellschafters bzw. Mitunternehmers. Ein häufiger Fall liegt in der Überlassung von Grundstücken an die Gesellschaft vor. Weitere Ausführungen zum Sonderbetriebsvermögen finden sich im Kurs zum Bilanzsteuerrecht.

Eine weitere Problematik ergibt sich bei Personengesellschaften häufig bei Gesellschafterwechseln, da dann die Anschaffungskosten des Gesellschafters von der Gesamthandsbilanz abweichen. Es sind dann individuelle Modifikationen der Gesamthandsbilanzswerte für den einzelnen Mitunternehmer notwendig. Die Veränderungen werden in der sogenannten Ergänzungsbilanz festgehalten. Weitere Details zur Ergänzungsbilanz finden sich im Kurs zum Steuerbilanzrecht.

Beispiel

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Die Hans und Peter KG besteht aus dem Komplementär Hans und dem Kommanditist Peter. Die Kapitalkonten von Peter und Hans betragen jeweils 200.000 €. Aufgrund seines Alters möchte Peter nichts mehr mit der KG zu tun haben und verkauft seine Anteile an seinen Freund Johann für 300.000 €.

In der Gesamthandsbilanz der Hans und Peter KG stehen vor dem Verkauf folgende Werte:

Aktiva400.000Kapitalkonto Peter200.000 €
  Kapitalkonto Hans200.000 €

Nach dem Verkauf lautet die Gesamthandsbilanz

Aktiva400.000 €Kapitalkonto Johann200.000 €
  Kapitalkonto Hans200.000 €

Bei der Darstellung fällt jedoch auf, dass die Werte in der Gesamthandsbilanz nur für Hans zutreffend sind. Die Anschaffungskosten für Johann an den einzelnen Wirtschaftsgütern lagen um 100.000 € höher als das Kapitalkonto ausweist. Diesem Umstand wird nun durch eine entsprechende Ergänzungsbilanz Rechnung getragen:

Mehrwert100.000 €Kapitalkonto Johann100.000 €

Die Einkünfte aus einer Mitunternehmerschaft nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ergeben sich als Summe der Einkünfte über die beiden Gewinnermittlungstufen unter Berücksichtigung der Ergänzungsbilanzen.

GmbH & Co KG

Video: Besteuerung der Personengesellschaft

Unter einer GmbH & Co. KG versteht man eine Kommanditgesellschaft, an der eine GmbH als Komplementär beteiligt ist. Der Komplementär ist dabei häufig zu 0% beteiligt. Nur die eigentlichen Gesellschafter in Form der natürlichen Person haben dann die Stellung als Kommanditist und halten ebenfalls die Anteile an der Komplementär-GmbH. Auf die GmbH und Co. KG sind die Vorschriften der §§ 264 ff. HGB anzuwenden.

Aus steuerlicher Sicht ist die Komplementär-GmbH auch bei einer Beteiligung von 0% als Mitunternehmern anzusehen (H 15.8 Abs. 1 EStH „Komplementär-GmbH“). Die Komplementär-GmbH führt in der Regel auch die Geschäftsführung für die KG aus. Die Provisionen für die Übernahme des Haftungsrisikos (5-10 % des Stammkapitals der GmbH gelten als angemessen) und eventuelle Verzinsung für die Kapitalanlage, sofern eine solche besteht, sind als Vorabgewinne zu behandeln. Es kann jedoch auch vereinbart werden, dass dies Sondervergütungen im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 HS. 2 EStG sind.

Das Entgelt, das der Kommanditist einer GmbH & Co. KG für seine Tätigkeit als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH bezieht, ist als Vergütung i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG zu beurteilen, und zwar auch dann, wenn der Anstellungsvertrag des Geschäftsführer-Gesellschafters nicht mit der KG, sondern der Komplementär-GmbH abgeschlossen wurde.
Hat eine Komplementär-GmbH neben ihrer Funktion als Geschäftsführerin der GmbH & Co. KG noch einen eigenen wirtschaftlichen Geschäftsbereich, kann eine Aufteilung der Tätigkeitsvergütung an den Geschäftsführer der Komplementär-GmbH, der gleichzeitig Kommanditist der KG ist, geboten sein (vgl. H 15.8 Abs. 3 EStH " Tätigkeitsvergütungen", 3. Spiegelstrich).

Verdeckte Gewinnausschüttungen spielen im Kontext der Komplementär-GmbH ebenfalls eine entsprechende Rolle. Eine besondere Problematik ergibt sich aus der Konstellation der GmbH & Co. KG, wenn die GmbH Zuwendungen an ihre Gesellschafter macht, die Kommanditisten der KG sind, und hierbei eine Unangemessenheit vorliegt. Die Thematik ergibt sich regelmäßig, wenn die Komplementär-GmbH eine unangemessen niedrige Partizipation an den Gewinnen und Verlusten der KG erhält. Ebenfalls problematisch kann die unangemessen niedrige Geschäftsführervergütung oder Haftungsverbund der Komplementär-GmbH sein. Die Überlassung von Wirtschaftsgütern zu unangemessen niedrigen Preisen kann dann zu verdeckte Gewinnausschüttungen führen.

Die Anteile des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH gehören zum Sonderbetriebsvermögen II des Kommanditisten der KG. Der Anteil an der Komplementär-GmbH muss jedoch mindestens 10% betragen. Zumindest von dieser Grenze auszugehen, sofern die Komplementär-GmbH keinen eigenen Betrieb unterhält (H 4.2 Abs. 2 EStH „Einzelfälle“). Bei einem eigenen Geschäftsbetrieb der GmbH, der nicht von einer untergeordneten Bedeutung ist, kommt es häufig nicht zur Bilanzierung der GmbH-Anteile, da das Halten der Anteile nicht in der Stärkung der Stellung als Kommanditist begründet ist. Es besteht jedoch die Möglichkeit, die Anteile als gewillkürte Sonderbetriebsvermögens II zu behandeln.

Aus einer Zuordnung zum Sonderbetriebsvermögen bzw. beim zwangsweisen Vorliegen von Sonderbetriebsvermögen ergibt sich, dass die Gewinnausschüttung zu Einkünften nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG führt. Die Veräußerung von Anteilen unterliegt dem Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 lit. a EStG und die Ausgaben im Zusammenhang mit der Veräußerung bzw. den Einnahmen sind nach § 3c Abs. 2 EStG nur beschränkt abzugsfähig.

 

Kapitalkonten bei Personengesellschaften

Gesellschafter einer OHG oder Komplementäre einer KG müssen grundsätzlich nur variable Kapitalkonten führen (§ 161 Abs. 2 HGB). In der Regel wird jedoch ein Festkapitalkonto (Kapitalkonto I) und ein variables Kapitalkonto (Kapitalkonto II) geführt, wobei Ersteres die Pflichtanlage enthält und das Letztere die Gewinne, Verluste, Entnahmen und Einlagen erfasst.

Bei Kommanditisten erfolgt nach § 167 Abs. 2 HGB eine Zuschreibung des Kapitalkonto, bis die Einlage erreicht ist. Danach kann ein Kommanditist die Auszahlung seiner Gewinnanteile nach § 169 Abs. 1 S. 2 HGB fordern. Wenn es nicht zu einer Auszahlung des Gewinnanteils kommt, so folgt daraus, dass der Gewinnanteil zu einer Verbindlichkeit der Kommanditgesellschaft wird und zu einer Forderung des Kommanditisten. Ein Kommanditist partizipiert nur in Höhe seines Kapitalsanteils und der Einlage nach § 167 Abs. 3 HGB am Verlust der Kommanditgesellschaft. Die Partizipation bezieht sich jedoch nur auf einen finalen Liquidationsverlust, sodass für laufende Verluste auch ein negatives Kapitalkonto denkbar ist. Wenn jedoch aufgrund einer entsprechenden laufenden Verlustverrechnung das Kapital des Kommanditisten unter seine Pflichteinlage fällt, so werden laufende Gewinne nicht ausgezahlt, sondern zur Aufdeckung der Einlagen benutzt, bis diese wieder erreicht ist. Gewinne, die danach entfallen, kann sich der Kommanditist darum auszahlen lassen. Der Kommanditist muss mindestens 2 Konten führen: das 1. Konto erfasst dabei die vertraglich festgelegte Einlage und die Verluste, das 2. Konto erfasst ein Konto, auf das die laufenden Gewinne verbucht werden, sofern die Hafteinlage geleistet ist. Die Konten werden häufig als Kapitalkonto I und Kapitalkonto II bezeichnet. Streng genommen wäre die Bezeichnung für das 2. Kapitalkonto falsch, da es nur, wie oben festgestellt, den Charakter eines Darlehens bzw. Sicht des Kommanditisten einer Forderung hat.

Es hat sich jedoch ein sogenanntes 4 Kontenmodell etabliert, wobei e sein Kapitalkonto I mit der Festeinlage gibt, ein Kapitalkonto II, auf dem nicht entnahmefähige Gewinnanteile gebucht werden, ein Kapitalkonto III als Verlustvortragskonto sowie ein Forderungs-, Darlehens- bzw. Verrechnungskonto, auf dem entnahmefähige Gewinnanteile, Zinsen und Vergütungen (Kapitalkonto IV) erfasst werden.

Kapitalkonto II kann neben nicht entnahmefähige Gewinnen auch Einlagen und Entnahmen enthalten. Gelegentlich findet auch ein sogenanntes 3 Kontenmodell Anwendung, bei dem die Kapitalkonten II und III zu einem Konto zusammengefasst werden.