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Einkommensteuer - Außergewöhnliche Belastungen

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Einkommensteuer

Außergewöhnliche Belastungen

Expertentipp

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Sie müssen entscheiden können, wann eine Belastung außergewöhnlich ist. Darüber hinaus muss der Unterschied zwischen allgemeinen und speziellen außergewöhnlichen Belastungen klar sein.

Das Abzugsverbot der privaten Aufwendungen nach § 12 EStG wird durchbrochen durch den Ansatz von Sonderausgaben und der sog.  außergewöhnlichen Belastungen. Letztere liegen nach § 33 I EStG vor, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (§ 33 I 1 EStG) erwachsen.

  • Sie haben außergewöhnlichen Charakter und
  • sie entstehen tatsächlich

Zwangsläufig entstehen Aufwendungen dann, wenn man sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und sie einen angemessenen Betrag nicht übersteigen. Die Einkommensteuer wird dann auf Antrag vermindert, weil die außergewöhnlichen Belastungen vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden und sich damit die Bemessungsgrundlage für die zu zahlende Einkommensteuer verringert. Für den Einsatz als außergewöhnliche Belastungen sind also unterschiedliche Voraussetzungen zu erfüllen (§ 33 II 1 EStG):

  • die Aufwendungen entstehen zwangsläufig,
  • sie sind weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben (§ 33 II 2 EStG).

Die Aufwendungen sind außergewöhnlich, wenn sie nicht nur bezüglich der Höhe, sondern auch bezüglich ihrer Art und dem Grunde nach außerhalb des üblichen liegen und insofern nur einer Minderheit entstehen (H 33.1 [Außergewöhnlich] EStH). Hierbei sind typische Aufwendungen der Lebensführung grundsätzlich keine außergewöhnlichen Belastungen im Sinne des § 33 EStG.

Expertentipp

Hier klicken zum Ausklappen Die Aufwendungen dürfen weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten oder Sonderausgaben sein. Dies bedeutet, dass ihr Ansatz als außergewöhnliche Belastungen stets nachrangig zu erfolgen hat. Zunächst ist also zu prüfen, ob die entsprechenden Ausgaben im Rahmen von Betriebsausgaben bei den Gewinneinkunftsarten oder als Werbungskosten bei den Überschusseinkunftsarten abzugsfähig sind oder möglicherweise Sonderausgaben sein könnten.

Erst hiernach stellt man sich die Frage, ob sie möglicherweise außergewöhnliche Belastungen sind. Die Aufwendungen müssen tatsächlich entstehen, d.h. in Form von Abfluss von Geld oder geldwerten Gütern. Ähnlich wie Sonderausgaben sind außergewöhnliche Belastungen jenem Jahr zuzuordnen, in dem der Steuerpflichtige durch Aufwendungen tatsächlich belastet wird. Schließlich müssen die außergewöhnlichen Belastungen eine gewisse zumutbare Grenze überschreiten, die in § 33 III EStG festgelegt ist im Rahmen gewisser Prozentsätze.

Beispiel

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Beispiel:

Fritz aus Erkenschwick, verheiratet, hat in 2013 einen Gesamtbetrag der Einkünfte von 40.000 und zwei Kinder, Tibby und Toby. Wie hoch ist seine zumutbare Belastung im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen?

Der BFH hat Anfang 2017 entschieden, dass die zu berücksichtigende zumutbare Belastung stufenweise zu ermitteln ist. Bisher wurde bei Überschreiten einer der drei Stufen des § 33 EStG nur der Prozentsatz der höheren Stufe zugrunde gelegt. In Zukunft wird nur noch der Teil des Gesamtbetrags der Einkünfte mit dem höheren Prozentsatz belastet, der die jeweilige Stufe übersteigt.

Man rechnet nach § 33 III 1 Nr. 2 Buchst. a) EStG

außergew. Belastung = 0,02·15.340+0,03·24.660 = 1.046 €.

Beispiel

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Beispiel:

Fritz aus dem obigen Beispiel hat keine Kinder und ist unverheiratet. Wie hoch ist nun die zumutbare Belastung für außergewöhnliche Belastungen?

Man rechnet nach § 33 III 1 Nr. 1 Buchst. a) EStG

außergew. Belastung = 0,05·15.340+0,06·24.660 = 2.246 €.

Schließlich ist eine Voraussetzung für den Ansatz außergewöhnlicher Belastungen, dass diese zwangsläufig entstehen. Zwangsläufigkeit wird in der Regel auf Aufwendungen des Steuerpflichtigen für sich selbst oder für Angehörige im Sinne des § 15 AO beschränkt sein (R 33.1 S. 4 EStR). Unter Angehörigen nach § 15 AO versteht man u.a. Verlobte, Kinder, Geschwister etc. Nur ausnahmsweise und unter Vorliegen einer sittlichen Pflicht können Aufwendungen für andere Personen zwangsläufig entstehen. Außergewöhnliche Belastungen werden nicht automatisch angesetzt, sondern müssen vom Steuerpflichtigen beantragt werden. Es lassen sich

  • nichttypisierte (= allgemeine) und
  • typisierte (= spezielle)

außergewöhnliche Belastungen unterscheiden.

Die allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen werden im § 33 EStG geregelt, die speziellen in den § 33a und § 33b EStG. Letztere unterliegen bestimmten gesetzlichen Höchstbeträgen. Sie gehen besonderen Vorschriften der allgemeinen Bestimmung des § 33 EStG vor (§ 33a EStG). Beispiele für allgemeine außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG sind:

  • Aufwendungen für Kurkosten,
  • Aufwendungen für Beerdigungskosten,
  • Aufwendungen für Krankheitskosten.

Diese Aufzählung ist nicht vollständig. Die speziellen außergewöhnlichen Belastungen sind in § 33b EStG und § 33a EStG kodifiziert und damit explizit erwähnt. In Abhängigkeit der Nachweispflicht werden jene nach § 33a EStG in Abhängigkeit des tatsächlich gezahlten Aufwands abgegolten, jene nach § 33b EStG werden pauschal berücksichtigt. Die außergewöhnlichen Belastungen des § 33a EStG sind

  • Unterhaltsaufwendungen (§ 33a I EStG),
  • Ausbildungsfreibetrag (§ 33a II EStG),
  • Aufwendungen für Haushaltshilfen oder Heimunterbringung (§ 33b EStG).

Zu den nichttypisierten außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 EStG zählen also alle Aufwendungen, die zum einen außergewöhnliche Belastungen sind und zum anderen nicht unter die Sonderregelungen der § 33a EStG und § 33b EStG fallen. Dies bedeutet also, dass sie

  • ihrer Höhe nach unbegrenzt abzugsfähig sind,
  • nachzuweisen sind und
  • der Steuerpflichtige einen gewissen Eigenanteil zu tragen hat, dass sie also eine zumutbare Belastung übersteigen müssen.

Dazu gehören insbesondere Aufwendungen wegen Pflegebedürftigkeit (R 33.3 EStR) sowie Aufwendungen wegen Krankheit, Behinderung und Tod (R 33.4 EStR). Die zumutbare Belastung ist abhängig von

  • der Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte,
  • der zu berücksichtigenden Anzahl der Kinder und
  • der Veranlagungsform (= Familienstand).

In § 33 III EStG ist hierzu ein Prozentsatz in Abhängigkeit dieser drei Tatbestände jeweils gegeben. Man erhält damit bei den nichttypisierten außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 EStG folgendes Schema zur Ermittlung:

Schema zur Ermittlung der abzugsfähigen nicht typisierten
außergewöhnlichen Belastungen
   berücksichtigungsfähige Aufwendungen i.S. des § 33 EStG
  - erhaltene Ersatzleistunden bzw. Unterstützung von dritter Seite
„=” selbst getragene außergewöhnliche Belastungen
  -  zumutbare Belastung (§ 33 III EStG)
„=” abzugsfähige außergewöhnliche Belastungen

Schema außergewöhnliche Belastungen

Beispiel

Hier klicken zum Ausklappen Der einzeln veranlagte Steuerpflichtige Hauser hat ein Kind und erzielt im Veranlagungszeitraum 2016 einen Gesamtbetrag der Einkünfte von 35.000 €. Berücksichtigungsfähige Aufwendungen nach § 33 EStG liegen vor in Höhe von 6.000 €. Ersatzleistungen hat der Steuerpflichtige Hauser von dritter Seite in Höhe von 2.000 € erhalten. Damit ermittelt man die abzugsfähigen außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 EStG wie folgt:

Berücksichtigungsfähige Aufwendungen iSd § 33 EStG                                                                                                                6.000 €

- erhaltene Ersatzleistungen                                                                                           2.000 €

= selbst getragene außergewöhnliche Belastungen                                                          4.000 €

- zumutbare Belastung (2 % von 15.340 € + 3 % von 19.660)                                                                  

siehe § 33 III 1 Nr. 2 Buchst. a) EStG     896 €

= abzugsfähige außergewöhnliche Belastungen                                                               3.104 €

Man beachte, dass als Kinder im Sinne des § 33 EStG nur jene Kinder des Steuerpflichtigen zählen, für die dieser einen Freibetrag nach § 32 VI EStG oder Kindergeld erhält.