Kursangebot | Falltraining für Bilanzbuchhalter | Ermittlung des Einkommens (KStG) bei Kapitalgesellschaften

Falltraining für Bilanzbuchhalter

Ermittlung des Einkommens (KStG) bei Kapitalgesellschaften

bibukurse JETZT WEITER LERNEN!

Weitere Lernvideos sowie zahlreiche Materialien erwarten dich:
Komplettpaket für Bilanzbuchhalter


2991 Lerntexte mit den besten Erklärungen

1180 weitere Lernvideos von unseren erfahrenen Dozenten

4122 Übungen zum Trainieren der Inhalte

3776 informative und einprägsame Abbildungen

Ermittlung des Einkommens (KStG) bei Kapitalgesellschaften

Übung 1: Einkommen ermitteln

(ca. 16 Punkte, ca. 45min.)

Sachverhalt 

A ist Gesellschafter der A GmbH und hält seine Anteile zulässigerweise im Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens. Bei der A GmbH haben sich im Geschäftsjahr 04 unter anderem folgende Geschäftsvorfälle ereignet: 

Geschäftsvorfall 1 

Die A GmbH ist seit 01 zu 6 % an der B GmbH beteiligt. Die Anschaffungskosten der Anteile belaufen sich auf 40.000 €. 

Im Dezember 03 beschloss die Gesellschafterversammlung der B GmbH eine offene Gewinnausschüttung für 02. Entsprechend dieses Beschlusses erfolgte im Januar 04 die Auszahlung. 

Auf der Steuerbescheinigung für die A GmbH wurden die folgenden Beträge vermerkt: 

  • Kapitalerträge:
150.000 €
  • Leistungen aus dem steuerlichen Einlagekonto:
30.000 €

Der Vorgang wurde steuerlich zutreffend gewürdigt. 

Geschäftsvorfall 2 

Der Jahresabschluss des Jahres 04 enthielt unter anderem folgende Positionen: 

  • Nachzahlungszinsen zur KSt 03:
1.500 € 
  • Erstattungszinsen zur KSt 02: 
600 € 
  • Rechts- und Steuerberatungskosten für eine eventuelle Veräußerung der Anteile an der B GmbH: 
6.000 € 

Geschäftsvorfall 3 

Geschäftsführer A hat ein Bußgeld für Falschparken i.H.v. 50 € über das Bankkonto der GmbH bezahlt und dieses auf einem Aufwandskonto verbucht. Die Geldbuße war entstanden, als A den Geburtstag eines guten Freundes besucht hat. 

Geschäftsvorfall 4 

Mit Wirkung zum 31. August 04 veräußerte die A GmbH ihre Anteile an der B GmbH für 65.000 €. Es fielen Notarkosten i.H.v. 2.000 € an, die von der A GmbH getragen wurden. 

Geschäftsvorfall 5 

Am 17. Mai 04 beschloss die Gesellschafterversammlung der A GmbH eine Gewinnausschüttung i.H.v. 40.000 €, die im Juni 04 nach Einbehalt der Steuerabzugsbeträge an den Geschäftsführer-Gesellschafter A ausbezahlt wurde. 

Aufgaben

  1. Beurteilen Sie die Geschäftsvorfälle 1 bis 4 in körperschaftsteuerlicher  Hinsicht bei der A GmbH für das Jahr 04 und stellen Sie die Auswirkungen auf das Einkommen der GmbH dar. 
  2. Erläutern Sie die Auswirkungen des Geschäftsvorfalls 5 auf das Einkommen von A. Berechnungen sind nicht erforderlich.

Lösung

Geschäftsvorfall 1

Da der Gesellschafterbeschluss bereits im Dezember 03 gefasst wurde, ist bereits zu diesem Zeitpunkt eine Forderung auf Auszahlung der Gewinnausschüttung entstanden, §§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG, 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB. Auf den Zufluss kommt es insoweit nicht an. Die Auszahlung im Januar 04 führt somit nur zu einem erfolgsneutralen Ausgleich der Forderung und hat keine Auswirkung auf das Einkommen nach KStG für das Jahr 04.

Geschäftsvorfall 2

Die Nachzahlungszinsen sind eine steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 AO) zu der Körperschaftsteuer. Somit sind sie – wie die Steuer selbst – nach § 10 Nr. 2 KStG nicht vom Einkommen abzugsfähig. Da sie in der Bilanz der A GmbH als Aufwand verbucht werden, sind sie außerbilanziell hinzuzurechnen.

Einkommensauswirkung: + 1.500 €

Die Erstattungszinsen sind nach R 10.1 Abs. 2 Satz 2 KStR steuerpflichtige Betriebseinnahmen, die außerbilanziell nicht gekürzt werden. Da diese bereits innerbilanziell als Ertrag gebucht wurden, sind sie bereits im Gewinn enthalten, sodass eine Korrektur zur Ermittlung des Einkommens insoweit nicht erforderlich ist.

Bei den Rechts- und Steuerberatungskosten handelt es sich grundsätzlich um abziehbare Betriebsausgaben, §§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG, 4 Abs. 4 EStG. Da diese nur mit der eventuellen Veräußerung der Anteile an der B GmbH im Zusammenhang stehen, handelt es sich um Veräußerungskosten nach § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG. Diese werden außerbilanziell abgezogen, vgl. Geschäftsvorfall 4.

Geschäftsvorfall 3

Hinweis: Wäre die Geldbuße betrieblich veranlasst gewesen (z.B. Falschparken bei einer Geschäftsreise), würde keine vGA vorliegen. Gleichwohl wäre die Geldbuße wegen § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG nicht als BA abziehbar und ebenfalls außerbilanziell hinzuzurechnen gewesen.
Da die Geldbuße privat veranlasst war (Falschparken beim Besuch des Geburtstags eines Freundes), stellt die Bezahlung dieses Aufwands durch die GmbH eine verdeckte Gewinnausschüttung dar (H 8.5 [Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis] KStH), die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Die verdeckte Gewinnausschüttung darf gemäß § 8 Abs. 3 S. 2 KStG das Einkommen der A GmbH nicht mindern, weshalb diese außerbilanziell hinzuzurechnen ist.

Hinweis

Hier klicken zum Ausklappen

Wäre die Geldbuße betrieblich veranlasst gewesen (z.B. Falschparken bei einer Geschäftsreise), würde keine vGA vorliegen. Gleichwohl wäre die Geldbuße wegen § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG nicht als BA abziehbar und ebenfalls außerbilanziell hinzuzurechnen gewesen.

Einkommensauswirkung: + 50 €

Geschäftsvorfall 4

Die Veräußerung der Anteile an der B GmbH fällt in den Anwendungsbereich von § 8b Abs. 2 und Abs. 3 KStG. Dadurch ist der Veräußerungsgewinn i.H.v. 100 % steuerfrei (§ 8b Abs. 2 Satz 1 KStG), 5 % des Veräußerungsgewinns gelten nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG jedoch als nicht abziehbare Betriebsausgaben. Der Veräußerungsgewinn ermittelt sich wie folgt (vgl. § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG):

 Veräußerungspreis65.000 €
./.Veräußerungskosten
(Zu den Veräußerungskosten gehören die Notarkosten i.H.v. 2.000 € und die Rechts- und Steuerberatungskosten (Geschäftsvorfall 2) i.H.v. 6.000 €)
8.000 €
./.Buchwert der Beteiligung
Der Buchwert im Zeitpunkt der Beteiligung entspricht grundsätzlich den Anschaffungskosten der Anteile. Aufgrund der Verwendung des steuerlichen Einlagekontos bei der Ausschüttung aus Geschäftsvorfall 1 kommt es insoweit zu einer Minderung der Anschaffungskosten (H 6.2 [Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto] EStH).
10.000 €
 historische Anschaffungskosten40.000 € 
 Verwendung steuerliches Einlagekonto./. 30.000 € 
 Buchwert im Zeitpunkt der Veräußerung10.000 € 
=Veräußerungsgewinn 47.000 €

Der Veräußerungsgewinn ist nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG steuerfrei. Da er innerbilanziell als Ertrag gebucht ist, ist er außerbilanziell zu korrigieren.

Einkommensauswirkung./. 47.000 €

Gemäß § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG gelten 5 % des Veräußerungsgewinns als pauschale nicht abziehbare Betriebsausgaben (5 % von 47.000 € = 2.350 €). Auf die Höhe der tatsächlich mit der Veräußerung entstandenen Kosten (8.000 €) kommt es nicht an, § 8b Abs. 3 Satz 2 KStG. Dementsprechend sind diese pauschalen Betriebsausgaben ebenfalls außerbilanziell hinzuzurechnen.

Einkommensauswirkung+ 2.350 €

Geschäftsvorfall 5

Die Gewinnausschüttung an den Gesellschafter A führt bei diesem grundsätzlich zu Kapitaleinkünften nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG (Dividenden). Gleichwohl befinden sich die Anteile an der A GmbH im Betriebsvermögen des Einzelunternehmens des A, sodass die Einkünfte nach § 20 Abs. 8 EStG zu gewerblichen Einkünften (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) umqualifiziert werden.

Die durch die A GmbH für A einbehaltenen Steuern stellen nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung nach § 12 Nr. 3 EStG dar und sind demnach als Privatentnahmen (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG) zu erfassen. Sie werden auf die Einkommensteuer des A angerechnet.

Im Einzelunternehmen des A ist daher die Bruttodividende zu versteuern. Diese unterliegt nach § 3 Nr. 40 Satz 1 lit. d) EStG dem TEV, sodass 40 % der Einnahmen steuerfrei und außerhalb der Bilanz von A zu kürzen sind. Im Ergebnis versteuert A damit nur 60 % der Dividende und kann die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge hierauf in seiner Einkommensteuererklärung anrechnen.

Besprechung der Lösung

 

Übung 2: Einkommen ermitteln

(ca. 14 Punkte, ca. 30 min.)

Sachverhalt 

Für die A AG sind für das Geschäftsjahr 04 folgende Daten bekannt:

1.Bilanzgewinn2.985.000 €
 Gewinnvortrag aus dem Geschäftsjahr 031.325.000 €
 Einstellung in die gesetzliche Rücklage gemäß § 150 AktG175.000 €
2.Erhöhung des Grundkapitals durch Ausgabe neuer Aktien4.000.000 €
   
 Die neuen Anteile wurden unter einem Ausgabeaufschlag
i.H.v. 4 % gewährt und in die Kapitalrücklage eingestellt
 
   
3.Rückstellung für eine Urheberrechtsverletzung laut HBil200.000 €
   
 Die Rückstellung wurde erstmals in 01 gebildet. Ansprüche
des Urhebers wurden bislang noch nicht geltend gemacht.
 
   
4.Körperschaftsteueraufwand für 04 (VZ)400.000 €
 Solidaritätszuschlagsaufwand für 04 (VZ)22.000 €
5.Gewerbesteueraufwand für 04 (VZ)400.000 €
6.Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke80.000 €
   
 Die Spenden wurden als Aufwand gebucht.
Spendenbescheinigungen lagen allesamt vor.
 

Aufgaben

Ermitteln Sie den Gewinn und Verlust laut Steuerbilanz und das zu versteuernde Einkommen der A AG. Gehen Sie hierbei auf die im Sachverhalt genannten Punkte ein. Erläutern Sie außerdem, wie sich das steuerliche Einlagekonto durch diese Geschäftsvorfälle verändert. Gehen Sie davon aus, dass das steuerliche Einlagekonto bislang mit 0 € festgestellt wurde.

Lösung

Tz. 1: Umrechnung des Bilanzgewinns auf den Jahresüberschuss

Die Bilanz der A AG weist einen Bilanzgewinn aus, was darauf schließen lässt, dass die Bilanz zum 31. Dezember 04 unter Berücksichtigung der Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt wurde. Diese Verwendung hat für die Einkommensermittlung nach § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG keine Bedeutung. Gemäß R 7.1 Abs. 1 KStR erfolgt die Umrechnung des Bilanzgewinns in den Jahresüberschuss wie folgt:

Bilanzgewinn2.985.000 €
Einstellung in die gesetzliche Rücklage175.000 €
Gewinnvortrag aus dem Vorjahr./. 1.325.000 €
Jahresüberschuss gemäß HBil1.835.000 €

Tz. 2: Gewährung neuer Anteile

Die Stammkapitalerhöhung i.H.v. 4.000.000 € ist grundsätzlich erfolgsneutral (Bank an gezeichnetes Kapital). Der Ausgabeaufschlag i.H.v. 4 % beträgt insgesamt 160.000 € und wurde gemäß dem Kapitalerhöhungsbeschluss in die Kapitalrücklage gebucht. Auch diese Buchung war erfolgsneutral. Insoweit ist hier nichts zu korrigieren.

Tz. 3: Rückstellung

Die handelsrechtlich gebildete Rückstellung ist steuerrechtlich nach § 5 Abs. 3 Satz 2 EStG aufzulösen, da 04 das dritte auf die erstmalige Bildung (01) folgende Jahr ist und Ansprüche bisher nicht geltend gemacht wurden. In der Steuerbilanz tritt damit durch die Auflösung der Rückstellung eine Gewinnerhöhung ggü. der Handelsbilanz in Höhe von 200.000 € ein.

Gewinnerhöhung in der StBil durch Auflösung der RSt+ 200.000 €
  
Zwischenergebnis: Gewinn lt. StBil2.035.000 €

Tz. 4: Steueraufwand

Die als Aufwand verbuchten Steuerbeträge (KSt, SolZ) sind auch in der Steuerbilanz als Aufwand zu erfassen. Sie werden aber für die Einkommensermittlung nach § 10 Nr. 2 KStG außerbilanziell hinzugerechnet.

außerbilanzielle Hinzurechnung (400.000 € + 22.000 €)422.000 €

Tz. 5: Gewerbesteuer

Auch die Gewerbesteuer ist nach §§ 8 Abs. 1 KStG, 4 Abs. 5b EStG außerbilanziell hinzuzurechnen.

außerbilanzielle Hinzurechnung400.000 €

Tz. 6: Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke

Spenden sind gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG bis zur Höhe von 20 % des Einkommens oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der Löhne/Gehälter abziehbar. Zur Ermittlung dieser Grenze sind gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG die Zuwendungen zunächst insgesamt hinzuzurechnen. Das sich danach ergebende Einkommen ist für die Ermittlung des Höchstbetrags heranzuziehen.

außerbilanzielle Hinzurechnung aller Spenden80.000 €
Einkommen nach § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG
(2.035.000 € + 422.000 € + 400.000 € + 80.000 €)
2.937.000 €
  
20 % v. 2.937.000 € = 587.400 € Spenden-Höchstbetrag 

Da hier die Spenden mit 80.000 € deutlich unter dem Höchstbetrag liegen, können die Spenden in voller Höhe abgezogen werden. Das nach § 9 Abs. 2 Satz 1 KStG erhöhte Einkommen ist damit wieder in Höhe von 80.000 € zu verringern.

außerbilanzielle Kürzung aller Spenden (max. Höchstbetrag)./. 80.000 €
  
zu versteuerndes Einkommen2.857.000 €

Auswirkungen auf das steuerliche Einlagekonto

Gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG hat die A AG die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.

Im Jahr 01 wurden Einlagen i.H.v. 4.000.000 € (Kapitalerhöhung) zzgl. 4 % Ausgabeaufschlag (160.000 €) geleistet. Bei der Kapitalerhöhung handelt es sich um eine ins Nennkapital geleistete Einlage, die somit nicht im steuerlichen Einlagekonto festgestellt werden muss. Gleichwohl muss der Ausgabeaufschlag i.H.v. 160.000 € in das steuerliche Einlagekonto eingestellt werden, damit insoweit bei einer späteren Liquidation eine nicht steuerbare Einlagenrückgewähr erfolgen kann. Das Einlagekonto ist damit zum 31. Dezember 01 mit 160.000 € gesondert festzustellen.

Besprechung der Lösung

Übung 3: DBA

(ca. 8 Punkte, ca. 20 min.)

Sachverhalt 

Die A GmbH aus Deutschland unterhält in einem DBA-Staat eine weitere Produktionsstätte. Der nach deutschen Gewinnermittlungsvorschriften ermittelte Gewinn aus diesem Staat beträgt 500.000 € und ist in dem Jahresüberschuss der A GmbH enthalten.

Aufgaben

Welche Auswirkungen ergeben sich durch diesen Gewinn auf das zu versteuernde Einkommen der A GmbH? Nehmen Sie hierfür das OECD-MA zur Hand.

Lösung

  • Die A GmbH ist in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig, da sie ihren Sitz in Deutschland hat, § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG.
  • Die unbeschränkte Steuerpflicht umfasst grundsätzlich alle Welteinkünfte, § 1 Abs. 2 KStG.
  • Dementsprechend unterliegen auch die ausländischen Betriebsstättengewinne grundsätzlich dem deutschen Besteuerungsrecht.
  • Gleichwohl kann es hier zu einer Doppelbesteuerung kommen, da der ausländische Staat aufgrund der ausländischen Betriebsstätte ebenfalls ein Besteuerungsrecht begründen könnte (z.B. könnte die A GmbH, je nach nationaler Regelung, dort dann beschränkt körperschaftsteuerpflichtig mit ihren dortigen Einkünften sein).
  • Dementsprechend ist nach dem DBA zu prüfen, wie hier eine Doppelbesteuerung vermieden wird und welchem Staat das Besteuerungsrecht letztendlich zusteht.
  • Bei der Produktionsstätte im ausländischen Staat handelt es sich um eine Betriebsstätte im Sinne des Art. 5 Abs. 1 und Abs. 2 lit. d) OECD-MA.
  • Das Besteuerungsrecht steht nach Art. 7 Abs. 1 OECD-MA dem ausländischen Staat zu.
  • Gemäß Art. 23 A OECD-MA erfolgt die Vermeidung einer Doppelbesteuerung dadurch, dass Deutschland als Ansässigkeitsstaat (vgl. Art. 4 OECD-MA) die Einkünfte von der deutschen Steuer freistellt (sog. Freistellungsmethode).
  • Die Einkünfte aus der Betriebsstätte werden daher nicht in Deutschland besteuert und sind außerbilanziell i.H.v. 500.000 € zu kürzen.

 Besprechung der Lösung

Übung 4: Steuerliches Einlagekonto

(ca. 16 Punkte, ca. 40 min.)

Sachverhalt 

Bei der A AG sind folgende Bilanzdaten bekannt:

 31.12.0431.12.03
I. gezeichnetes Kapital4.000.000 €3.000.000 €
II. Kapitalrücklage100.000 €0 €
III. Gewinnrücklagen500.000 €500.000 €
IV. Bilanzgewinn3.476.000 €2.945.000 €

Da die Bilanz Ansätze oder Bewertungen enthält, die den steuerlichen Vorschriften nicht entsprechen, erstellt die A AG jährlich eine Überleitungsrechnung. Die sich danach ergebenden Bewertungsdifferenzen wurden kumuliert in der Handelsbilanz mit einem steuerlichen Ausgleichsposten (§ 60 Abs. 2 EStDV) bilanziert:

  • steuerlicher Ausgleichsposten 04:  2.500.000 € (steuerliches Minderkapital)
  • steuerlicher Ausgleichsposten 03:  2.000.000 € (steuerliches Minderkapital

Hinweis

Hier klicken zum Ausklappen

Ausweis des Ausgleichspostens auf der Aktivseite (steuerliches Minderkapital).

In der Hauptversammlung der AG wurde im Sommer 04 der Beschluss gefasst, vom Bilanzgewinn 03 einen Betrag i.H.v. 200.000 € als Dividende auszuschütten. Die Auszahlung erfolgte unmittelbar im Anschluss.

Im Herbst 04 wurde dann aufgrund von Expansionsplänen der AG von der Hauptversammlung eine Kapitalerhöhung beschlossen, bei der das gezeichnete Kapital um 1.000.000 € erhöht werden sollte. In diesem Zusammenhang wurde auch vereinbart, dass die neuen Anteile nicht zum Nennbetrag ausgegeben werden, sondern ein Aufgeld (Agio) i.H.v. 10 % zu leisten ist. Dieses Aufgeld wurde in der Kapitalrücklage verbucht.

A ist Aktionär dieser AG und hält seine Anteile i.H.v. 15 % im Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens. Die Aktien an der AG wurden dort bislang (vor den Ereignissen in 04) mit den ursprünglichen Anschaffungskosten i.H.v. 450.000 € (3.000.000 € x 15 %) bilanziert.

Das steuerliche Einlagekonto der AG wurde zum 31.12.03 mit 1.943.500 € gesondert festgestellt. Soweit nicht ausdrücklich anders erwähnt, wurden alle genannten Geschäftsvorfälle zutreffend verbucht.

Aufgaben

  1. Überprüfen Sie, ob und wenn ja in welcher Höhe für die im Sommer 04 ausgeschüttete Dividende das steuerliche Einlagekonto als verwendet gilt.
  2. Ermitteln Sie den gesondert festzustellenden Betrag des steuerlichen Einlagekontos zum 31.12.04.
  3. Berechnen Sie den Jahresüberschuss 04 (Handelsrecht) und den steuerlichen Gewinn der A AG für das Jahr 04.
  4. Ermitteln Sie den Steuerbilanzwert der Anteile an der A AG für das Einzelunternehmen von A zum 31.12.04.
  5. Geben Sie an, welche Einkünfte A aus der Dividende der A AG bezieht und bestimmen Sie deren Höhe

Lösung

Aufgabe 1

Leistungen einer Kapitalgesellschaft (Dividenden) mindern das steuerliche Einlagekonto gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres 03 ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (nicht steuerbare Einlagenrückgewähr).

Höhe der Gewinnausschüttung in 04200.000 €
  
Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns nach § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 
gezeichnetes Kapital 31.12.033.000.000 €
Gewinnrücklagen 31.12.03500.000 €
Bilanzgewinn 31.12.032.945.000 €
abzgl. steuerlicher Ausgleichsposten 03(./.) 2.000.000 €
steuerliches Eigenkapital 31.12.034.445.000 €
abzgl. gezeichnetes Kapital 31.12.03./. 3.000.000 €
abzgl. Bestand Einlagekonto 31.12.03./. 1.943.500 €
ausschüttbarer Gewinn./. 498.500 €
  
Höhe der Gewinnausschüttung in 04200.000 €
abzgl. ausschüttbarer Gewinn./. 498.500 €
Zwischenergebnis0 €

Hier übersteigt die Gewinnausschüttung in voller Höhe den ausschüttbaren Gewinn, was bedeutet, dass es sich bei dem insgesamt ausgeschütteten Betrag i.H.v. 200.000 € um eine steuerneutrale Einlagenrückgewähr handelt. Für die gesamte Ausschüttung sind keine Steuerabzugsbeträge einzubehalten, die Dividende unterliegt bei den Empfängern keiner Besteuerung, sondern mindert lediglich deren frühere Anschaffungskosten/Einlagen aus der Beteiligung.

Aufgabe 2

Das steuerliche Einlagekonto ist grundsätzlich wie im Vorjahr fortzuentwickeln und gesondert festzustellen, § 27 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 1 KStG.

Die Einlagenrückgewähr aus Aufgabe 1 mindert den Bestand des steuerlichen Einlagekontos, da insoweit frühere Einlagen rückgewährt wurden.

Das Aufgeld aus der Kapitalerhöhung (10 % v. 1.000.000 € = 100.000 €) wird als Zugang auf dem steuerlichen Einlagekonto festgestellt, da es sich um eine nicht in das Nennkapital geleistete Einlage der Gesellschafter handelt, § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG.

Entwicklung des steuerlichen Einlagekontos 04 
gesonderte Feststellung zum 31.12.031.943.500 €
abzgl. Ausschüttung in 04./. 200.000 €
zzgl. Aufgeld in 04100.000 €
Bestand zum 31.12.041.843.500 €

Aufgabe 3

Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird, § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG. Daher ist der Bilanzgewinn auf den Jahresüberschuss zurückzurechnen. Von diesem wird dann im Anschluss der steuerliche Gewinn ermittelt:

Bilanzgewinn 043.476.000 €
abzgl. Bilanzgewinn 00./. 2.945.000 €
zzgl. Ausschüttung in 04+ 200.000 €
Jahresüberschuss 04731.000 €
abzgl. steuerlicher Ausgleichsposten 04./. 2.500.000 €
zzgl. steuerlicher Ausgleichsposten 03+ 2.000.000 €
steuerlicher Gewinn 04231.000 €

Aufgabe 4

Die Anteile an der A AG sind im Einzelunternehmen des A mit den Anschaffungskosten zu bewerten, § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG. Diese umfassen die historischen Anschaffungskosten i.H.v. 450.000 € zzgl. der nachträglichen Anschaffungskosten aus der Kapitalerhöhung in 04. Die nachträglichen Anschaffungskosten beinhalten das erhöhte Kapital und das Aufgeld i.H.v. 10 %.

historische AK (15 % v. 3.000.000 €)450.000 €
zzgl. 15 % v. 1.000.000 € Kapitalerhöhung150.000 €
zzgl. 10 % v. 150.000 € (Aufgeld)15.000 €
abzgl. „Ausschüttung“ (15 % v. 200.000 €)30.000 €
fortgeführte AK/Bilanzwert zum 31.12.04585.000 €

Aufgabe 5

Da A die Anteile an der A AG in seinem Betriebsvermögen hält, bezieht er grundsätzlich gewerbliche Einkünfte nach §§ 20 Abs. 8, 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Diese unterliegen nach § 3 Nr. 40 lit. d) EStG dem TEV.

Für 04 wurde die Dividende vollständig als Einlagenrückgewähr ausgezahlt, sodass sich insoweit keine Einkünfte ergeben. Stattdessen mindert die Einlagenrückgewähr die früheren AK, d.h. der Vorgang ist erfolgsneutral zu verbuchen (Bank an Beteiligung)

Besprechung

Übung 5: Auswirkungen nach KStG ermitteln

(ca. 14 Punkte, ca. 30 min.)

Sachverhalt 

Bei der X-GmbH haben sich im Jahr 04 unter anderem folgende Sachverhalte zugetragen:

  1. Der Gesellschafter-Geschäftsführer X plante schon länger, seine Beteiligung zu verkaufen. Im Laufe von Verhandlungen mit potenziellen Käufern stellte sich jedoch heraus, dass ein Verkauf zu einem angemessenen Kaufpreis nur möglich sein wird, wenn X auf seinen Anspruch auf Zahlung der Gewinntantiemen verzichtet. In der vorläufigen Steuerbilanz zum 31.12.04 wurden über die Tantiemenverpflichtungen zutreffende Rückstellungen i.H.v. 180.000 € eingebucht. Mit Vertrag vom 31.12.04 verzichtet X auf diese Ansprüche – die X-GmbH wäre finanziell in der Lage gewesen, diese Tantiemen zu bezahlen.
  2. Die X-GmbH ist zu 18 % an der Y-GmbH beteiligt, die sich in wirtschaftlicher Schieflage befand. Aus diesem Grund wurde in 04 eine Teilwertabschreibung auf die Beteiligung i.H.v. 150.000 € vorgenommen. Auch auf eine Darlehensforderung ggü. der Y-GmbH wurde eine entsprechende Wertberichtigung mit einem Betrag von 200.000 € vorgenommen.
  3. Die X-GmbH ist außerdem an der Z-GmbH beteiligt – der Buchwert der Beteiligung betrug 0 €, da in der Vergangenheit bereits eine TWA vorgenommen wurde. Im Jahr 04 hatte sich der Wert der Beteiligung überraschend verbessert, weshalb die X-GmbH eine erfolgswirksame Zuschreibung auf den gestiegenen Teilwert von 120.000 € vornahm. Die ursprünglichen Anschaffungskosten der Beteiligung betrugen 80.000 €.

Aufgaben

Erläutern Sie die Auswirkungen der vorstehenden Sachverhalte auf das zu versteuernde Einkommen 04 und gehen Sie auf eventuell erforderliche gesonderte Feststellungen ein.

Lösung

Sachverhalt 1

Bei dem Verzicht auf die vereinbarten Tantiemeansprüche handelt es sich um eine verdeckte Einlage nach § 8 Abs. 3 Satz 3 KStG, da der X seiner GmbH aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses (= ein fremder Dritter hätte auf diesen Anspruch nicht verzichtet) einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet. Der einlagefähige Vermögensvorteil besteht hier aus dem Verzicht auf eine fremdüblich vereinbarte Forderung und wirkt sich damit auf die Höhe des BV aus, H 8.9 [Einlagefähiger Vermögensvorteil] KStH. Die Bewertung der vE erfolgt gemäß R 8.9 Abs. 4 KStR mit dem Teilwert, hier mit dem Nennbetrag der Ansprüche von 180.000 €.

Innerbilanziell entsteht durch den Verzicht ein Ertrag von 180.000 € (BS: Rückstellung an Ertrag), der außerbilanziell durch die vE gekürzt wird, da vE das Einkommen nicht erhöhen dürfen, § 8 Abs. 3 Satz 3 KStG.

Außerbilanzielle Kürzung:180.000 €

Verdeckte Einlagen sind gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG im steuerlichen Einlagekonto gesondert festzustellen – die Feststellung erfolgt gemäß § 27 Abs. 2 KStG zum 31.12.04.

Sachverhalt 2

Die Teilwertabschreibung auf die Beteiligung i.H.v. 150.000 € führt innerbilanziell zu einem Aufwand, der jedoch außerbilanziell gemäß § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG wieder hinzugerechnet wird.

Bei Wertberichtungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung kommt es für die Anwendung von § 8b KStG darauf an, ob die Beteiligung mehr oder weniger als 25 % beträgt, § 8b Abs. 3 Satz 4 – 6 KStG. Vorliegend ist die X-GmbH nur zu 18 % an der Y-GmbH beteiligt, sodass diese Quote nicht erfüllt ist – aus diesem Grund erfolgt für die Darlehensabschreibung keine außerbilanzielle Korrektur nach § 8b Abs. 3 Satz 4 – 6 KStG.

Die außerbilanzielle Hinzurechnung beschränkt sich daher auf die Hinzurechnung der TWA auf die Beteiligung.

Außerbilanzielle Hinzurechnung  150.000 €

Sachverhalt 3

Die Bewertung der Beteiligung erfolgt grundsätzlich mit den historischen AK, § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG. Soweit in den Vorjahren zulässigerweise Abschreibungen auf den niedrigen Teilwert nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG vorgenommen wurden, darf bei einer Wertaufholung maximal wieder bis zu den historischen AK zugeschrieben werden (sog. Bewertungsobergrenze). Dementsprechend darf nur bis auf 80.000 € zugeschrieben werden. Innerbilanziell ist daher der Ertrag aus der Teilwertzuschreibung (120.000 €) um 40.000 € zu mindern.

Die zulässige Zuschreibung von insgesamt 80.000 € ist gemäß § 8b Abs. 2 Satz 3 KStG im Jahr 2021 außerbilanziell zu kürzen. Nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG gelten 5 % des Gewinns aus der Zuschreibung (5 % v. 80.000 € = 4.000 €) als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben (sog. Zuschreibungsfalle).

Außerbilanzielle Kürzung Teilwertzuschreibung:80.000 €
Außerbilanzielle Hinzurechnung n.a. BA:4.000 €

Besprechung