Kursangebot | Falltraining für Bilanzbuchhalter | Ermittlung des Gewerbeertrags (Gewerbesteuer)

Falltraining für Bilanzbuchhalter

Ermittlung des Gewerbeertrags (Gewerbesteuer)

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Ermittlung des Gewerbeertrags (Gewerbesteuer)

Übung 10: Gewerbeertrag ermitteln

(ca. 12 Punkte, ca. 30 min.)

Sachverhalt 

Die A GmbH weist in ihrem handelsrechtlichen Jahresabschluss zum 31. Dezember 04 einen Bilanzgewinn in Höhe von 3.000.000 € aus. Sie hat jedoch noch vor Aufstellung des Jahresabschlusses eine Vorabausschüttung in Höhe von 500.000 € beschlossen, die den Bilanzgewinn entsprechend gemindert hat. Im Übrigen wurden 100.000 € in eine satzungsmäßige Rücklage eingestellt. Der Gewinnvortrag aus dem Vorjahr betrug 1.400.000 €.

Die A GmbH ist auch an der B GmbH mit 12 % beteiligt. Die B GmbH hatte in 04 eine Ausschüttung in Höhe von 350.000 € zugunsten der A GmbH beschlossen. Von diesem Ausschüttungsbetrag waren 25 % KapESt (= 87.500 €) und davon wiederum 5,5 % SolZ (= 4.812 €) einzubehalten. Die A GmbH verbuchte nur den danach verbleibenden Nettobetrag i.H.v. 257.688 € als Ertrag (Bank an Ertrag).

Zur Finanzierung der Beteiligung an der B GmbH hat die A GmbH ein Darlehen aufgenommen, für welches in 04 insgesamt 20.000 € Zinsen gezahlt wurden.

Aufgaben

Ermitteln Sie zunächst das Einkommen nach KStG und anschließend den Gewerbeertrag der A GmbH.

Lösung

Ermittlung des handelsrechtlichen Jahresüberschusses

Da im vorliegenden Beispiel der Jahresabschluss bereits unter vorzeitiger Verwendung aufgestellt wurde und somit einen Bilanzgewinn ausweist, ist zunächst der Jahresüberschuss in rechtmäßiger Höhe festzustellen:

Bilanzgewinn3.000.000 €
zzgl. Einstellung in satzungsmäßige Rücklage100.000 €
zzgl. Vorabausschüttung500.000 €
abzgl. Gewinnvortrag aus dem Vorjahr./. 1.400.000 €
Jahresüberschuss lt. HBil2.200.000 €

Verbuchung der Gewinnausschüttung bei der A GmbH

Die Verbuchung der Gewinnausschüttung erfolgte fehlerhaft. Die Gewinnausschüttung hätte brutto, d.h. einschließlich der einbehaltenen Steuern erfolgen müssen. Dies hätte dann zu einem zusätzlichen Ertrag i.H.v. 92.312 € und zu einem zusätzlichen Steueraufwand in gleicher Höhe geführt. Innerbilanziell hätte sich zunächst keine Gewinnauswirkung ergeben.

 

Ermittlung des Einkommens nach KStG

Gemäß § 10 Nr. 2 EStG wären die als Aufwand verbuchten Steuerabzugsbeträge außerbilanziell hinzuzurechnen, sodass sich der steuerliche Gewinn insoweit bei der Einkommensermittlung erhöht. Die Steuerabzugsbeträge werden auf die Körperschaftsteuer und den SolZ angerechnet.

Darüber hinaus beträgt die Beteiligung 12 % und damit mehr als 10 % (§ 8b Abs. 4 Satz 1 KStG), sodass die Beteiligungserträge nach § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG steuerfrei sind. Da sie als Ertrag verbucht wurden, ist dieser außerbilanziell abzuziehen. Die im Zusammenhang mit der Beteiligung stehenden Zinsen sind nicht außerbilanziell hinzuzurechnen, da gemäß § 8b Abs. 5 Satz 2 KStG die Vorschrift von § 3c Abs. 1 EStG nicht anzuwenden ist. Stattdessen gibt es bei laufenden Beteiligungserträgen lediglich die außerbilanzielle Hinzurechnung von Betriebsausgaben mit pauschal 5 % des Ausschüttungsbetrags gemäß § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG.

Hiernach ermittelt sich das Einkommen insgesamt wie folgt:

Jahresüberschuss lt. HBil/StBil2.200.000 €
zzgl. einbehaltene Steuern auf Ausschüttung, § 10 Nr. 2 KStG92.312 €
abzgl. Beteiligungserträge, § 8b Abs. 1 KStG./. 350.000 €
zzgl. fingierte Betriebsausgaben, § 8b Abs. 5 KStG17.500 €
Einkommen nach KStG1.959.812 €

Das Einkommen als Ausgangsgröße für den Gewerbeertrag

Gemäß § 7 Satz 1 GewStG bildet das Einkommen nach KStG die Ausgangsgröße für den Gewerbeertrag. Nach § 7 Satz 4 GewStG ist auch § 8b KStG zunächst anzuwenden. Der Gewerbeertrag ist jedoch noch um die Hinzurechnungen und Kürzungen zu modifizieren.

Hinzurechnung gemäß § 8 GewStG

  1. § 8 Nr. 1 GewStG
    Im Jahresüberschuss sind Zinsen aus der Finanzierung der Beteiligung i.H.v. 20.000 € enthalten. Diese werden hinzugerechnet, soweit sie den Höchstbetrag von § 8 Nr. 1 GewStG überschreiten. Die Zinsen i.H.v. 20.000 € bleiben jedoch unter dem Höchstbetrag von 200.000 €, sodass eine Hinzurechnung unterbleibt.

  2. § 8 Nr. 5 GewStG
    Gemäß § 8 Nr. 5 GewStG sind die nach § 8b Abs. 1 des KStG außer Ansatz bleibenden Beteiligungserträge hinzuzurechnen, soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG erfüllen. Dies ist hier der Fall. Denn § 9 Nr. 2a GewStG verlangt eine Beteiligung von mindestens 15 %. Die A GmbH ist jedoch nur zu 12 % beteiligt. Es erfolgt damit eine Hinzurechnung, und zwar in Höhe der Dividende abzüglich der nach § 8b Abs. 5 KStG abgezogenen Betriebsausgaben.

    Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG:
    350.000 € Dividende ./. 17.500 € n.a. BA = 332.500 €.
    Gewerbeertrag nach Hinzurechnung:
    (1.959.812 € + 332.500 €)
    2.292.312 €

Kürzung gemäß § 9 GewStG

Aufgrund der zu geringen Beteiligungsquote kommt eine Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG nicht in Betracht. Andere Kürzungen sind ebenfalls nicht ersichtlich.

Gewerbeertrag

Der Gewerbeertrag beträgt damit 2.292.312 €.

Besprechung

Übung 11: Gewerbeertrag ermitteln

(ca. 10 Punkte, ca. 25 min.)

Sachverhalt 

Wie Übung 10, allerdings ist die A GmbH diesmal eine A KG. Der Jahresüberschuss lt. HBil beträgt 2.200.000 €, die Umrechnung eines Bilanzgewinns ist hier aufgrund der Rechtsform nicht erforderlich.

Aufgaben

Ermitteln Sie den zunächst die Einkünfte der Gesellschafter nach EStG und anschließend den Gewerbeertrag der A KG.

Lösung

Verbuchung der Gewinnausschüttung bei der A KG

Die Verbuchung der Gewinnausschüttung erfolgte fehlerhaft. Die Gewinnausschüttung hätte brutto, d.h. einschließlich der einbehaltenen Steuern erfolgen müssen. Dies hätte dann zu einem zusätzlichen Ertrag i.H.v. 92.312 € geführt. Bei den Steuerabzugsbeträgen handelt es sich um Kosten der Lebensführung nach § 12 Nr. 3 EStG, sodass diese Beträge zu einer Entnahme nach § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG führen. Innerbilanziell wäre es damit bereits zu einer Gewinnerhöhung von 92.312 € gekommen. Die Steuerabzugsbeträge werden gesondert und einheitlich festgestellt und können bei den Einkommensteuerveranlagungen der Gesellschafter angerechnet werden.

Steuerbilanzgewinn:
(2.200.000 € + 92.312 €)
2.292.312 €

Ermittlung der Einkünfte nach EStG

Die Gewinnausschüttung unterliegt auf Ebene der Mitunternehmer gemäß § 3 Nr. 40 lit. d) EStG und § 3 Nr. 40 Satz 2 EStG dem TEV. Dementsprechend sind 40 % der Dividende steuerfrei und insoweit außerbilanziell zu kürzen.

Die mit den Beteiligungseinkünften im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben (Zinsen) stellen gemäß § 3c Abs. 2 EStG zu 40 % nicht abziehbare Betriebsausgaben dar.

außerbilanzielle Kürzung wg. TEV (Beteiligungserträge)
(350.000 € x 40 %)
./. 140.000 €
außerbilanzielle Hinzurechnung wg. Zinsen
(20.000 € x 40 %)
 
 
Einkünfte nach EStG
(2.292.312 € ./. 140.000 € + 8.000 €)
2.160.312 €

Die Einkünfte als Ausgangsgröße für den Gewerbeertrag

Gemäß § 7 Satz 1 GewStG bilden die Einkünfte nach EStG die Ausgangsgröße für den Gewerbeertrag. Nach § 7 Satz 4 GewStG ist auch § 3 Nr. 40 EStG zunächst anzuwenden. Der Gewerbeertrag ist jedoch noch um die Hinzurechnungen und Kürzungen zu modifizieren.

Hinzurechnung gemäß § 8 GewStG

  1. § 8 Nr. 1 GewStG
    Im Einkommen nach EStG sind Zinsen aus der Finanzierung der Beteiligung i.H.v. 20.000 € x 60 % = 12.000 € enthalten. Diese werden hinzugerechnet, soweit sie den Höchstbetrag von § 8 Nr. 1 GewStG überschreiten. Die Zinsen i.H.v. 12.000 € bleiben jedoch unter dem Höchstbetrag von 200.000 €, sodass eine Hinzurechnung unterbleibt.

  2. § 8 Nr. 5 GewStG
    Gemäß § 8 Nr. 5 GewStG ist der nach § 3 Nr. 40 EStG außer Ansatz bleibende Beteiligungsertrag hinzuzurechnen, soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG erfüllen. Dies ist hier der Fall. Denn § 9 Nr. 2a GewStG verlangt eine Beteiligung von mindestens 15 %. Die A KG ist jedoch nur zu 12 % an der B GmbH beteiligt. Es erfolgt damit eine Hinzurechnung, und zwar in Höhe des steuerfreien Teils (40 %) nach Abzug der nach § 3c Abs. 2 EStG außer Acht bleibenden Betriebsausgaben.

    Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG:
    140.000 € Dividende ./. 8.000 € n.a. BA = 132.000 €.
    Gewerbeertrag nach Hinzurechnung:
    (2.160.312 € + 132.000 €)
    2.292.312 €


Kürzung gemäß § 9 GewStG

Aufgrund der zu geringen Beteiligungsquote kommt eine Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG nicht in Betracht. Andere Kürzungen sind ebenfalls nicht ersichtlich.

Gewerbeertrag

Der Gewerbeertrag beträgt damit 2.292.312 €.

Besprechung

Übung 12: Gewerbeertrag ermitteln

(ca. 12 Punkte, ca. 30 min.)

Sachverhalt 

A erwarb ein Einzelunternehmen zum 01.01.04 vom früheren Inhaber B und führt dieses unverändert fort. B hatte zum 31.12.03 noch einen gewerbesteuerlichen Verlustvortrag i.H.v. 30.000 €, der auch gesondert festgestellt wurde. Da A ein besserer Geschäftsmann ist, erzielt er direkt im ersten Jahr 04 einen vorläufigen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 120.000 €. Folgende Geschäftsvorfälle sind in diesem Gewinn bislang jedoch nicht berücksichtigt worden:

Geschäftsvorfall 1

A unterhält eine Zweigniederlassung in Frankreich. Der ordnungsgemäß ermittelte Gewinn aus dieser Zweigniederlassung beträgt 30.000 € und ist im vorläufigen Gewinn (120.000 €) bereits enthalten.

Geschäftsvorfall 2

A erwarb im Sommer 04 Anteile an der C GmbH, die er zulässigerweise im Betriebsvermögen des Einzelunternehmens bilanziert. Die Anteile wurden durch ein Darlehen finanziert. In der GuV sind hierfür Zinsen i.H.v. 6.000 € enthalten.

Geschäftsvorfall 3

A mietete einen Server und hat hierfür insgesamt 2.500 € gezahlt. Die Mieten wurden als Aufwand verbucht.

Aufgaben

Ermitteln Sie den endgültigen Gewinn aus Gewerbebetrieb und den maßgebenden Gewerbeertrag für das Einzelunternehmen von A im Jahr 04.

Lösung

Ausgangsgröße

Der vorläufige Gewinn i.H.v. 120.000 € bildet die Ausgangsgröße und ist um die nachfolgenden Geschäftsvorfälle zu modifizieren.

 

Geschäftsvorfall 1

Die Zweigniederlassung in Frankreich ist eine Betriebsstätte. A ist in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig (Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt) nach § 1 Abs. 1 S. 1 EStG. Die unbeschränkte Steuerpflicht bezieht sein Welteinkommen und damit auch das Einkommen aus der französischen Betriebsstätte mit ein. Gleichwohl ist A nach den französischen Regelungen vermutlich auch dort beschränkt steuerpflichtig, nämlich bezogen auf seine Betriebsstättengewinne. Es droht damit die Gefahr einer Doppelbesteuerung.

Zwischen Deutschland und Frankreich besteht ein DBA. Gemäß dessen Art. 4 steht Frankreich das Besteuerungsrecht für die Gewinne aus der dort belegenden Betriebsstätte zu. Deutschland hat als Ansässigkeitsstaat gemäß Art. 20 Abs. 1 lit. a) DBA FR die Betriebsstättengewinne von der deutschen Steuer freizustellen.

Dementsprechend erfolgt eine außerbilanzielle Kürzung der Gewinne i.H.v. 30.000 €.

außerbilanzielle Kürzung./. 30.000 €

Geschäftsvorfall 2

Bei den Zinsen handelt es sich um Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG. Diese stehen jedoch im unmittelbaren Zusammenhang mit den Anteilen an der C GmbH, aus der A teilweise steuerfreie Einkünfte (TEV) erzielt. Nach § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG sind die Zinsen daher i.H.v. 40 % nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig. Es erfolgt insoweit eine außerbilanzielle Hinzurechnung.

außerbilanzielle Hinzurechnung (6.000 € x 40 %)+ 2.400 €

Geschäftsvorfall 3

Die Mieten für den Server wurden zutreffend als Betriebsausgabe behandelt. Sie unterliegen jedoch ggf. der Hinzurechnung bei der GewSt.

Zwischenergebnis: steuerlicher Gewinn

Der steuerliche Gewinn ermittelt sich daher wie folgt:

vorläufiger Gewinn120.000 €
abzgl. Gewinn aus Frankreich./. 30.000 €
zzgl. Hinzurechnung Zinsen+ 2.400 €
endgültiger Gewinn92.400 €

Dieser endgültige Gewinn bildet auch die Ausgangsgröße für die Ermittlung des Gewerbeertrags, § 7 Satz 1 GewStG.

Hinzurechnungen, § 8 GewStG

Die Zinsen für das Darlehen aus der Finanzierung der C GmbH sind, soweit diese den Gewinn gemindert haben (60 % wg. § 3c Abs. 2 EStG), als Entgelte für Schulden grundsätzlich nach § 8 Nr. 1 lit. a) GewStG hinzuzurechnen.

60 % v. 6.000 €3.600 €

Die Mietaufwendungen für den Server sind nach § 8 Nr. 1 lit. d) GewStG mit einem Fünftel ebenfalls in die Hinzurechnung einzubeziehen:

1/5 v. 2.500 €500 €

Die Summe dieser beiden Beträge beträgt 4.100 € und liegt unter dem Freibetrag von 200.000 €, § 8 Nr. 1 GewStG. Dementsprechend erfolgt insgesamt keine Hinzurechnung.

Kürzungen, § 9 GewStG

Gemäß § 9 Nr. 3 GewStG ist der Gewerbeertrag um ausländische Betriebsstättengewinne zu verringern. Da der Gewinn aus der französischen Niederlassung jedoch bereits bei der Gewinnermittlung freigestellt wurde, erfolgt hier keine zusätzliche Kürzung.

Maßgebender Gewerbeertrag

Der maßgebende Gewerbeertrag entspricht daher mangels nennenswerter Hinzurechnungen und Kürzungen dem steuerlichen Gewinn i.H.v. 92.400 €.

Berücksichtigung des Gewerbeverlusts

Der Gewerbeverlust des Vorgängers B kann nicht von A genutzt werden, da keine Unternehmeridentität mehr vorliegt, R 10a.3 Abs. 1 Satz 1 GewStR.

Besprechung

Übung 13: Gewerbeertrag ermitteln

(ca. 10 Punkte, ca. 25 min.)

Sachverhalt 

Bei der A GmbH & Co. KG haben sich im Geschäftsjahr 04 folgende Geschäftsvorfälle ereignet:

  1. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb wurde für 04 zutreffend mit 2.500.000 € ermittelt.
  2. Im Gewinn sind Zinsaufwendungen i.H.v. 350.000 € aus der Finanzierung im Gesamthandsvermögen und 50.000 € aus dem SoBV des Gesellschafters A aus der Finanzierung seiner Beteiligung enthalten.
  3. Gesellschafter B hat für 100.000 € ein Grundstück an die KG vermietet. Die Aufwendungen aus Sicht der KG wurden als Aufwand verbucht und dem B als Sonderbetriebseinnahmen zugerechnet – beide Vorfälle sind im Gewinn lt. Tz. 1 bereits enthalten. Darüber hinaus wurden laufende Nebenkosten i.H.v. 40.000 € von der KG bezahlt. Der zuletzt festgestellte Einheitswert dieses Betriebsgrundstücks beträgt 300.000 €.
  4. Im Vorjahr wurde ein vortragsfähiger Gewerbeverlust i.H.v. 1.500.000 € ermittelt und gesondert festgestellt.

Aufgaben

Ermitteln Sie für die A GmbH & Co. KG den Gewerbesteuermessbetrag 04 und geben Sie eventuelle gesonderte Feststellungen zum 31.12.04 an.

Lösung

Gewinn aus Gewerbebetrieb

Der Gewinn aus Gewerbebetrieb bildet die Ausgangsgröße für die Ermittlung des Gewerbeertrags, § 7 Satz 1 GewStG. Er ist um die Hinzurechnung (§ 8 GewStG) und Kürzungen (§ 9 GewStG) anzupassen.

 

Hinzurechnungen

Geschäftsvorfall 2

In die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG sind nach dessen Buchst. a) die Entgelte für Schulden (= Zinsen) einzubeziehen. Die Entgelte für Schulden beinhalten die Zinsaufwendungen aus der Gesamthand (350.000 €) und die Aufwendungen aus dem SoBV von A (50.000 €), vgl. H 7.1 Abs. 3 [Ermittlung des Gewerbeertrags bei Mitunternehmerschaften] GewStH.

Geschäftsvorfall 3

In die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG sind ebenfalls die Mietaufwendungen einzubeziehen. Im vorliegenden Fall stellt das vermietete Grundstück SoBV I von B dar. Aus Sicht der Gesamthand wurden die Mietaufwendungen als Aufwand gebucht, spiegelbildlich ergibt sich für B ein Ertrag in der Sonderbilanz (= SoBE). Im Gewinn aus Gewerbebetrieb sind sowohl die Gewinne aus der Gesamthandsbilanz als auch die Ergebnisse der Sonderbilanzen berücksichtigt, wodurch dieser Geschäftsvorfall saldiert wurde. Es hat sich damit insgesamt aus dieser Vermietung keine Gewinnauswirkung ergeben. Dementsprechend ist auch keine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. e) GewStG vorzunehmen.

Auch die laufenden Kosten, die im Gewinn aus Gewerbebetrieb mindernd enthalten sind, sind keine Mietzinsen und damit nicht von der Hinzurechnung erfasst. Aus Geschäftsvorfall 3 ergeben sich damit insgesamt keine Hinzurechnungen.

Ermittlung der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG 
Zinsaufwand Gesamthandsvermögen350.000 €
Zinsaufwand SoBV A50.000 €
Summe400.000 €
abzgl. Freibetrag gemäß § 8 Nr. 1 GewStG./. 200.000 €
Zwischenergebnis200.000 €
davon 1/450.000 €

Kürzungen

Das von B an die KG vermietete Grundstück wirkt sich auf die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG aus. Insgesamt werden 1,2 % des Einheitswertes des Grundstücks gekürzt. Bemessungsgrundlage ist der mit 140 % des auf den Wertverhältnissen vom 01.01.1964 beruhenden Einheitswert, § 121a BewG i.V.m. R 9.1 Abs. 2 GewStR.

Einheitswert300.000 €
davon angesetzt mit 140 %420.000 €
davon 1,2 %5.040 €

 

Gewerbeertrag 
Gewinn aus Gewerbebetrieb (Ausgangsgröße)2.500.000 €
Hinzurechnungen50.000 €
Kürzungen./. 5.040 €
Gewerbeertrag vor Verlustabzug2.544.960 €

Der maßgebende Gewerbeertrag ist um den festgestellten Gewerbeverlust bis zu einem Betrag von 1.000.000 € ohne Einschränkungen zu vermindern, § 10a Abs. 1 Satz 1 GewStG. Nach § 10a Abs. 1 Satz 2 GewStG kann der Gewerbeverlust, soweit er im Abzugsjahr den Betrag von 1.000.000 € übersteigt, nur noch bis zu 60 % berücksichtigt werden (sog. Mindestbesteuerung).

Gewerbeertrag vor Verlustabzug2.544.960 €
abzgl. Verlustabzug uneingeschränkt./. 1.000.000 €
Zwischenergebnis1.544.960 €
Abzgl. 60 % v. 1.544.960 € (Mindestbesteuerung)
(max. aber 500.000 € noch verbleibender Verlustvortrag)
500.000 €
 
60 % v. 1.544.960 € = 929.976 €
929.796 € > 500.000 €
Gewerbeertrag nach Gewerbeverlust1.044.960 €

 

Ermittlung des Steuermessbetrags 
Abrundung gemäß § 11 Abs. 1 Satz 3 GewStG1.044.900 €
Freibetrag, § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG./. 24.500 €
verbleibender Gewerbeertrag1.020.400 €
Steuermesszahl, § 11 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 GewStGx 3,5 %
Steuermessbetrag, § 11 Abs. 1 Satz 1, Satz 2 GewStG35.714 €

 

Gesonderte Feststellungen 
Die Höhe des verbleibenden vortragsfähigen Gewerbeverlustes
ist gesondert festzustellen, § 10a Satz 6 GewStG.
 
  
gesondert festgestellter Gewerbeverlust Vorjahr1.500.000 €
abzgl. Verlustabzug uneingeschränkt./. 1.000.000 €
abzgl. Verlustabzug eingeschränkt./. 500.000 €
gesondert festzustellender Verlust zum 31.12.040 €

Besprechung