Kursangebot | Falltraining für Bilanzbuchhalter | Aufgabenstellung 1: Übungen zum Umlaufvermögen

Falltraining für Bilanzbuchhalter

Aufgabenstellung 1: Übungen zum Umlaufvermögen

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Umlaufvermögen

Übung 7: Forderungsbewertung

ca. 20 Punkte, ca.45 min. Bearbeitungszeit

Sachverhalt

Zum 31.12.01 setzt sich der vorläufige Bilanzposten „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ der X-GmbH wie folgt zusammen:

Die Forderungen enthalten 19 % (= 380.000 €) USt

Forderungen zum 31.12.01 lt. OPOS-Liste 2.380.000 €
./. EWB 119.000 €
./. PWB 170.320 €
= vorläufiger Ausweis 2.090.680 €

Die EWB betrifft die Forderungen an die Y-GmbH aus einer Lieferung in 01. Das Ausfallrisiko für diese Forderung wird zutreffend auf 40 % geschätzt. Die gesamte Forderung beträgt brutto 297.500 €.

Der Ermittlung der PWB liegen die folgenden Daten zugrunde:

  • 2 % Skonto für im Jan 02 unter Abzug von Skonto bezahlte Rechnungen i.H.v. 476.000 € brutto
9.520 €
  • 5 % Ausfallrisiko von 2.380.000 €
119.000 €
  • Zinsverlust (unstrittig)
18.000 €
  • 1% Mahn- und Betreibungskosten von 2.380.00 €
23.800 €
 170.320 €

Die Einstellungen in die EWB und PWB wurden über s.b. Aufwendungen gebucht.

Folgende Sachverhalte wurden im Jahresabschluss noch nicht berücksichtigt:

Z-GmbH
Am 20.12.01 hat die X-GmbH an die Z-GmbH eine Lieferung zu 80.000 € netto (zzgl. 19 % USt) ausgeführt. Die Rechnung wurde erst im Januar 02 ausgestellt und auch erst dann als Ertrag gebucht, d.h. der Vorgang hat sich bislang im Jahresabschluss nicht ausgewirkt. Die Zahlung durch die Z-GmbH erfolgte im Februar 02 unter Abzug
von 2 % Skonto.

K-KG
Gegenüber der K-KG besteht im Jahr 00 eine Forderung i.H.v. 178.500 € (Nennbetrag inkl. 19 % USt). Diese wurde in 00 bereits in voller Höhe abgeschrieben (zutreffend), da ein von der KG gestellter Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt wurde. Im Dezember 01 erfährt die X-GmbH, dass die K-KG im
Rahmen einer Sanierung finanzielle Mittel zur Verfügung gestellt bekommen hat und einen Teil der Forderung i.H.v. 59.500 € im Januar 02 überweisen wird (die Überweisung wurde auch tatsächlich vorgenommen). Gleichzeitig bittet die K-KG um Restschuldbefreiung – die X-GmbH stimmt dieser zu, da sie weitere Zahlungen aus der Forderung nicht erwartet.

Aufgabe

  1. Entwickeln Sie den Bilanzansatz der Forderungen zum 31.12.01 unter Berücksichtigung möglicher Einzelwert-  und Pauschalwertberichtigungen. Unterstellen Sie, dass die im Sachverhalt genannten Angaben zum Skontorisiko, Ausfallrisiko und die Mahn- und Betreibungskosten verwendeten Prozentsätze unstrittig sind.
  2. Geben Sie die erforderlichen Abschlussbuchungen an.

Lösung

 Aufgabenteil a)

Stellungnahme

Forderungen sind Vermögensgegenstände des UV (§ 247 Abs. 2 HGB i.U.) und unter dem Bilanzposten „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ gem. § 266 Abs. 2 B II 1 HGB auszuweisen.

Die Bewertung erfolgt mit den AK / dem Nennwert, §§ 253 Abs. 1 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Handelsrechtlich ist zwingend eine Abschreibung auf den beizulegenden Wert vorzunehmen, falls dieser niedriger ist (strenges Niederstwertprinzip), § 253 Abs. 4 HGB. Steuerrechtlich besteht ein Wahlrecht auf TWA nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG, falls eine Wertminderung voraussichtlich dauerhaft ist. Wegen der Aufgabenstellung (möglichst niedriger steuerlicher Gewinn) erfolgt hier im Zweifel eine Wahlrechtsausübung.

Forderung Z-GmbH
Die Lieferung an die Z-GmbH wird bereits im Dezember 01 ausgeführt, sodass die X-GmbH bereits ab diesem Zeitpunkt die Zahlung von der Z-GmbH verlangen kann. Daher ist bereits zum 31.12.01 eine Forderung auszuweisen (Gewinnrealisation, § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Dass die Rechnung erst später erstellt wird, ist ohne
Bedeutung. Der Nennbetrag der Forderung von 2.380.000 € ist daher um 95.200 € zu erhöhen und die Forderung ist in die Berechnung der PWB einzubeziehen (s.u.).

Forderung K-KG
Da zum Bilanzstichtag bereits klar ist, dass die K-KG auf die vollständig abgeschriebene Forderung einen Betrag von 59.500 € leisten wird und dies bis zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung sich auch als richtig erweist, ist die frühere Wertminderung auf 0 € um 59.500 € rückgängig zu machen, § 253 Abs. 5 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG. Hierbei muss auch die USt i.H.v. 9.500 € wieder nach oben berichtigt werden, § 17 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 UstG und als fällige Schuld mit dem Erfüllungsbetrag von 9.500 € unter dem Bilanzposten „Sonstige Verbindlichkeiten,
davon aus Steuern“ ausgewiesen werden, §§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 1, 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 EStG, 266 Abs. 3 C 8 HGB.

EWB Y-GmbH
Die Forderung ist nach dem strengen Niederstwertprinzip zutreffend mit 40 % auf den wahrscheinlichen Wert abgeschrieben worden, insoweit ist auch von einer dauerhaften Wertminderung auszugehen, § 253 Abs. 4 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG.

Allerdings darf bei solchen zweifelhaften Forderungen die USt jedoch noch nicht berichtigt werden (§ 17 Abs. 1 UstG), da noch keine Uneinbringlichkeit i.S.d. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UstG vorliegt.

Die EWB hätte daher nur 40 % v. (297.500 € / 119 x 100 = 250.000 €) = 100.000 € betragen dürfen.

Ermittlung der PWB
Grundsätzlich sind Forderungen einzeln zu bewerten, § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB. Gleichwohl wird in Pauschalwertberichtigungen eine zulässige Ausnahme gemäß § 252 Abs. 2 HGB vom Grundsatz der Einzelbewertung gesehen.

Skontorisiko und Ausfallrisiko sind von den Forderungen ohne USt zu berechnen, weil sowohl Skonto- als auch Ausfall zu einer Berichtigung der USt ggü. dem Finanzamt berechtigen und dahingehend kein Abwertungsgrund besteht.

Mahn- und Betreibungskosten sowie Zinsverlust sind jedoch von den Forderungen einschließlich USt zu berechnen, weil insoweit auch Aufwendungen für die Umsatzsteuer entstehen.

 Forderungen gem. OPOS-Liste  2.380.000 €
+Forderung Z-GmbH 95.200 €
+Forderung K-KG (zuschreibung 59.500 €
./.Forderung Y-GmbH 297.500 €
=Zwischenergebnis 2.237.200 €
./.USt 19 % aus 2.237.200 € 357.200 €
=Forderung ohne USt 1.880.000 €
    
 Ausfallrisiko (5 % v. 1.880.000 €) 94.000 €
+Skontorisiko 9.600 €
 Mit Skontoabzug bisher gezahlt476.000 € 
 + Forderung Z-GmbH95.200 € 
 = Zwischenergebnis571.200 € 
 ./. USt 19 %91.200 € 
 = Nettobetrag480.000 € 
 x davon 2 %9.600 € 
+Zinsverlust (unstrittig) 18.000 €
+1% Mahn- und Betreibungskosten (1 % v. 2.237.200 €) 22.372 €
    
=Summer PWB 143.972 €
./.bisherige PWB 170.320 €
=Minderung der bisherigen PWB (./.) 26.348 €

Forderungsausweis zum 31.12.01

 Forderungen bisher2.380.000 €
+Forderung Z-GmbH95.200 €
+Forderung K-KG59.500 €
=Nennbetrag der Forderungen2.534.700 €
./.EWB Forderungen Y-GmbH100.000 €
./.PWB143.972 €
=Bilanzansatz 31.12.012.290.728 €

Aufgabenteil b)

Z-GmbH

Ford. a. LuL.95.200 €anErlöse80.000 €
   USt15.200 €

K-KG

Ford. a. Lul.59.500 €ans.b. Ertr.50.000 €
   USt9.500 €

EWB Y-GmbH

Ford. a. Lul.19.000 €ans.b. Auf19.000 €

PWB

Ford. a. LuL.26.348 €ans.b. Auf.26.348 €

Besprechung

Übung 8: Waren und Rückstellungen

ca. 20 Punkte, ca. 45min. Bearbeitungszeit

Sachverhalt

Die X-GmbH ist Händlerin und hat mit ihrem Großhändler für ein sehr beliebtes Produkt einen Liefervertrag über das gesamte Jahr 01 abgeschlossen. In diesem Liefervertrag verpflichtet sich der Großhändler, 20.000 Artikel zum Preis von jeweils 100 € pro Stück (netto zzgl. USt) zu liefern. Die X-GmbH wollte sich mit diesem Vertrag gleichbleibende Einkaufsbedingungen für eine bessere Kalkulierbarkeit sichern.

Nach dem Vertrag erfolgt die Lieferung durch den Incoterm „ex works“. Das bedeutet, dass die Ware im Lager des Großhändlers bereitgestellt wird und mit der Information der X-GmbH über die Abholbereitschaft das Eigentum übergeht – die X-GmbH muss die Ware dann auf eigene Gefahr abholen.

Sofern die X-GmbH nicht alle vereinbarten Mengen abnimmt, ist im Folgejahr ein Schadensersatz von 8 % des vereinbarten Preises der noch nicht abgerufenen Mengen zu zahlen. Der Großhändler erstellt innerhalb einer Woche nach jeder Lieferung eine einzelne Rechnung – für die am 31.12.01 versandten bzw. bestellten Artikel (s.u.) wurden die Rechnungen in der ersten Januar Woche 02 fakturiert und bezahlt.

Es sind die folgenden Angaben bekannt:

  • Gelieferte und verkaufte Artikel:
18.000 Stück
  • Gelieferte und noch nicht verkaufte Artikel:
1.000 Stück
  • Am 31.12.01 versandte Artikel (am 02.01.02 zug.):
400 Stück
  • Am 31.12.01 bestellte Artikel (am 18.01.02 zug.):
400 Stück

Aufgrund einer negativen Marktentwicklung für diesen Artikel lassen sich die Waren zum 31.12.01 nicht mehr so ertragreich verkaufen – angemessen wäre zu diesem Zeitpunkt für die X-GmbH noch ein Einkaufspreis von 80 € pro Stück. Auch bis zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung in 02 zeichnet sich keine Besserung ab.

Aufgabe

Beurteilen Sie den Sachverhalt nach den handels- und steuerrechtlichen Vorschriften und entwickeln Sie die Bilanzposten zum 31.12.01. Geben Sie auch die ggf. erforderlichen Buchungssätze nach Handelsrecht an.

Lösung

Lagerbestand
Soweit sich Warenbestände am 31.12.01 noch im Lager der X-GmbH befinden, sind diese als Umlaufvermögen (§ 247 Abs. 2 HGB i.U.) unter dem Bilanzposten „fertige Erzeugnisse und Waren“ auszuweisen, § 266 Abs. 2 B I 3 HGB.

Die Bewertung erfolgt zunächst mit den AK, §§ 253 Abs. 1 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Da hier die AK der einzelnen Stücke für das gesamte Jahr gleich ist, kann die Bewertung einheitlich mit 100 € pro Stück x 1.000 Stück = 100.000 € erfolgen.

Allerdings ist gemäß § 253 Abs. 4 HGB das strenge Niederstwertprinzip zu beachten. Hier ist zum 31.12.01 der Markt(einkaufs-)preis auf 80 € pro Stück gefallen, sodass die Bewertung zwingend mit dem niedrigeren beizulegenden Wert erfolgt: 80 € pro Stück x 1.000 Stück = 80.000 €.

Dies gilt auch für die StBil, denn die Wertminderung besteht bis zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung und ist daher als „dauerhaft“ i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG anzusehen.

Am 31.12.01 versandte Artikel
Auch wenn sich die am 31.12.01 versandten Artikel zum Bilanzstichtag noch auf dem Frachtweg befinden, sind sie der X-GmbH aufgrund des Incoterms „ex works“ und der damit zusammenhängenden Übereignung ab Lager des Großhändlers bereits zivilrechtlich und wirtschaftlich (Eigentum) zuzurechnen, § 246 Abs. 1 S. 2 HGB. Sie sind daher – gleichlautend wie die sich im Lager befindlichen Waren – in den Warenbestand einzubeziehen und als Umlaufvermögen (§ 247 Abs. 2 HGB) unter der Bilanzposition „fertige Erzeugnisse und Waren“ auszuweisen, § 266 Abs. 2 B I 1 HGB.

Die zuvor getroffenen Aussagen zur Bewertung des Lagerbestands gelten hier entsprechend, sodass sich für diese Artikel ein Bestand von 400 Stück x 80 € = 32.000€ ergibt.

Da diese Waren noch nicht bezahlt wurden, ist eine Verbindlichkeit auszuweisen, § 246 Abs. 1 S. 1 HGB. Dass die Rechnung erst im Januar 02 fakturiert wird, ändert daran nichts, denn es liegt eine zum Bilanzstichtag bereits dem Grunde nach entstandene und der Höhe nach bekannte Verpflichtung vor. Der Ausweis erfolgt im Bilanzposten „Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen“ mit einem Betrag (§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB) von 400 Stück x 100 € Einkaufspreis = 40.000 € zzgl. 19 % USt= 47.600 €.

Die in Rechnung gestellte Vorsteuer ist in 01 noch nicht abzugsfähig, da zu diesem Besteuerungszeitraum noch keine Rechnung vorlag (nicht abziehbare Vorsteuer gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 UstG). Da die Vorsteuer aber im Folgejahr abziehbar 37 ist, wird sie mit 7.600 € im. Bilanzposten „sonstige Vermögensgegenstände (noch nicht abzugsfähige Vorsteuer)“ zum 31.12.01 ausgewiesen, § 266 Abs. 2 B II 4 HGB.

Am 31.12.01 bestellte Artikel (schwebendes Geschäft)
Bei den am 31.12.01 bestellten Artikeln handelt es sich um ein schwebendes Geschäft, da dieses noch nicht durch Übereignung des Großhändlers an die X-GmbH abgeschlossen wurde – schwebende Geschäfte sind grundsätzlich nicht zu
bilanzieren.

Gleichwohl ist hier der tatsächlich gezahlte Einkaufspreis höher als der Markteinkaufspreis zum Bilanzstichtag, sodass sich aus dem schwebenden Geschäft ein Verlust aufzeichnet. Daher ist handelsrechtlich eine Drohverlustrückstellung
gemäß § 249 Abs. 1 S. 1 HGB anzusetzen und unter dem Bilanzposten „sonstige Rückstellungen“ auszuweisen, § 266 Abs. 3 B 3 HGB.

Die Bewertung erfolgt mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag gemäß § 253 Abs. 1 S. 2 HGB – dies ist die Differenz zwischen dem tatsächlich gezahlten Einkaufspreis und dem zum Bilanzstichtag
gebotenen beizulegenden Wert der bezogenen Waren:

400 Stück x (100 € tats. Preis ./. 80 € beizul. Wert = 20 €) = 8.000 €

Steuerrechtlich ist die Drohverlustrückstellung gemäß § 5 Abs. 4a EStG nicht anzusetzen. Der Aufwand aus der Rückstellungsbildung ist gemäß § 60 Abs. 2 EStDV außerbilanziell i.H.v. 8.000 € zur Überleitung hinzuzurechnen.

Schadensersatz
Insgesamt wurden 200 Stück der Waren nicht bis zum 31.12.01 abgerufen, weshalb nach dem Liefervertrag die X-GmbH einen Schadensersatz von 8 % x 100 € x 200 Stück = 1.600 € an den Großhändler zu zahlen hat.

Für diese Verpflichtung ist eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden (§§ 249 Abs. 1 HGB, 5 Abs. 1 S. 1 EStG) und gemäß § 266 Abs. 3 B 3 HGB unter dem Bilanzposten „sonstige Rückstellungen“ auszuweisen. Die Bewertung erfolgt mit dem Betrag von 1.600 € (§ 253 Abs. 1 S. 2 HGB) ohne Berücksichtigung einer Abzinsung, da der Schadensersatz voraussichtlich in 02 fällig wird (keine Laufzeit von mehr als einem Jahr), § 253 Abs. 2 HGB.

Buchungssätze

Bestand Waren80.000 €an Wareneinkauf 80.000 €
     
Bestand Waren32.000 €anVerb LuL47.600 €
Wareneinkauf8.000 €   
Sonstige V. (VSt)7.600 €   
     
s.b. Aufwand8.000 €anso. RSt8.000 €
     
s.b. Aufwand1.600 €anso. RSt1.600 €

Besprechung

Übung 9: Wertpapiere

ca. 12 Punkte, ca. 30min. Bearbeitungszeit

Sachverhalt

Die X-GmbH hat im Oktober 01 zur Diversifikation von Währungsrisiken eine unverzinsliche US-Dollar Anleihe zum Nennwert von 150.000 US-Dollar erworben. Die Anleihe hat eine Laufzeit bis Juni 02. Es sind die folgenden Umrechnungskurse bekannt:

Oktober 011 € = 1,10 US-$
31.12.011 € = 1,20 US-$
Juni 021 € = 1,15 US-$

Die X-GmbH hat bei Erwerb der Anlage wie folgt gebucht:

So. Verm.geg. 136.363,64 € an Bank 136.636,64 €

Weitere Buchungen erfolgten nicht. Die Aufstellung des Jahresabschlusses erfolgte ebenfalls im Juni 02.

Aufgabe

  1. Nehmen Sie zu dem Sachverhalt nach handels- und steuerrechtlichen Vorschriften Stellung und entwickeln Sie die   Bilanzposten zum 31.12.01.
  2. Geben Sie die ggf. erforderlichen Abschlussbuchungen nach Handelsrecht an.
  3. Erläutern Sie, mit welchem Wert die Anleihen in fremder Währung nach IFRS zum Bilanzstichtag zu bilanzieren wären.

Lösung

Aufgabenteil a)

Aufgrund der kurzen Laufzeit der Anleihe und des beabsichtigten Zwecks der kurzfristigen Diversifikation von Währungsrisiken ist sie Umlaufvermögen, § 247 Abs. 2 HGB i.U. Sie ist unter dem Bilanzposten „sonstige Wertpapiere“ auszuweisen, § 266 Abs. 2 B. III. 2 HGB.

Die Zugangsbewertung erfolgt mit den AK, §§ 253 Abs. 1, 255 Abs. 1 HGB, 6 Abs. 1Nr. 2 EStG.                               Die AK betragen 150.000 US-Dollar / 1,10 US-Dollar = 136.363,64 €.

Zum Abschlussstichtag hat sich der Dollarkurs verschlechtert (150.000 US-Dollar / 1,20 US-Dollar = 125.000 €), sodass handelsrechtlich wegen des strengen Niederstwertprinzip zwingend eine Abschreibung auf 125.000 € vorzunehmen ist, §§ 256a, 253 Abs. 4 HGB. Dies führt zu einem Verlust i.H.v. 136.363,64 € ./. 125.000 € = 11.363,64 €, der handelsrechtlich gesondert unter dem Posten „sonstige betriebliche Aufwendungen“ auszuweisen ist, § 277 Abs. 5 HGB.

Steuerrechtlich ist eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG nur bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung zulässig. Nach BMF vom 02.09.16 (Tz. 16) ist eine Wertminderung bei Umlaufvermögen dauerhaft, soweit sie bis zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung anhält. Zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung beträgt der Kurs 1,15 US-Dollar , sodass sich danach ein Betrag von 150.000 US-Dollar / 1,15 US-Dollar = 130.434,78 € ergeben würde. Nur insoweit wäre also die zum Zeitpunkt des Bilanzstichtags eingetretene Wertminderung auch dauerhaft. Da von einem möglichst niedrigen Gewinn ausgegangen wird, wird das steuerrechtliche Wahlrecht auf Teilwertabschreibung auch geltend gemacht. Die Bewertung in der Steuerbilanz erfolgt daher mit 130.434,78 €.

Somit ist der handelsrechtliche Jahresüberschuss für steuerliche Zwecke um 130.434,78 € ./. 125.000 € = 5.434,78 € zu erhöhen.

Aufgabenteil b)

So. Wertpap.136.636,64 €anso. Verm.136.636,64 €
Absc. auf. Finanzanlagen u. Wertpapiere des UV11.636,64 €anso. Wertp.11.363,64 €

Aufgabenteil c)

Gemäß IAS 21.23 sind Anleihen in fremder Währung nach IFRS zwingend mit dem Kurswert zum Bilanzstichtag anzusetzen.

Besprechung

Übung 10: Bestände

ca. 24 Punkte, ca. 60min. Bearbeitungszeit

Sachverhalt

Die X-GmbH verfügt zur Herstellung ihrer Waren über einen umfassenden Bestand an Rohstoffen. Der Warenbestand zum 31.12.00 wurde zutreffend mit 600.000 € ermittelt. Der vorläufige Bestand zum 31.12.01 beträgt 800.000 €
Buchhalterische Konsequenzen wurden von der X-GmbH noch nicht gezogen.

Der folgende Sachverhalt ist separat davon auch noch zu würdigen:

Im Juli 01 schloss die GmbH mit einem Kunden einen Vertrag über die Lieferung von Waren im Wert von 1.000.000 € netto. Die Waren wurden im März 02 ausgeliefert – allerdings stiegen zwischenzeitlich die Produktionskosten signifikant an, sodass der Auftrag nicht mehr kostendeckend durchgeführt werden konnte.

Bis zum 31.12.01 sind für diesen Auftrag die folgenden Kosten angefallen:

Vertriebskosten:30.000 €
Fertigungsmaterial:270.000 €
Materialgemeinkosten:130.000 €
Fertigungslöhne:180.000 €
Fertigungsgemeinkosten:120.000 €
Verwaltungskosten:30.000 €

In diesen Kosten sind noch nicht die Aufwendungen für eine spezielle Produktionsmaschine berücksichtigt, die im Januar 00 für 1.200.000 € angeschafft und seitdem auf 10 Jahre linear abgeschrieben wurde. Im Jahr 01 entfielen rund 20 % der Kapazität dieser Maschine auf diesen Auftrag.

Im Jahr 02 fielen noch die folgenden Aufwendungen bis zur Auslieferung der Waren an:

• Fertigungsmaterial:330.000 €
• Materialgemeinkosten:50.000 €
• Fertigungslöhne:170.000 €
• Fertigungsgemeinkosten:30.000 €
• Verwaltungskosten:15.000 €

Die spezielle Produktionsmaschine wurde in 02 nicht mehr verwendet. Der durchschnittliche Unternehmergewinn für Aufträge dieser Art beträgt 10 % vom Nettoverkaufspreis.

Aufgabe

  1. Ermitteln Sie den Bestand an unfertigen Erzeugnissen zum 31.12.01. Begründen Sie Ihre Ergebnisse unter Angabe der handels- und steuerrechtlichen Vorgaben. Gehen Sie davon aus, dass die X-GmbH die unfertigen Erzeugnisse auch in der Steuerbilanz mit einem möglichst niedrigen Wert ansetzen möchte.
  2. Geben Sie die erforderlichen Abschlussbuchungen nach Handelsrecht an.

Lösung

Rohstoffbestand

Der Rohstoffbestand ist als Umlaufvermögen zu aktivieren (§ 247 Abs. 2 HGB i.U.) und gemäß § 266 Abs. 2 B. I. 1 HGB unter dem Bilanzposten „Roh-, Hilfs und Betriebsstoffe“ auszuweisen.

Die Zugangsbewertung erfolgt handels- und steuerrechtlich mit den Anschaffungskosten, §§ 253 Abs. 1, 255 Abs. 1 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Das strenge Niederstwertprinzip ist zu beachten, § 253 Abs. 4 HGB. Hier beträgt der Wert des Bestands laut Sachverhalt 800.000 €, insoweit ist der Vorjahreswert in den Buchungssätzen aufzustocken.

Teilfertiger Auftrag
Die Bestandteile des teilfertigen Auftrags sind zum 31.12.01 als unfertige Erzeugnisse im Umlaufvermögen zu aktivieren (§ 247 Abs. 2 HGB i.U.) und gemäß § 266 Abs. 2 B. I. 2 HGB unter dem Bilanzposten „unfertige Erzeugnisse und Waren“
auszuweisen.

Die Zugangsbewertung erfolgt handels- und steuerrechtlich mit den Herstellungskosten, §§ 253 Abs. 1, 255 Abs. 2 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

Die Herstellungskosten ermitteln sich handels- und steuerrechtlich gemäß § 255 Abs. 2 HGB, R 6.3 Abs. 1 EStR zwingend aus den Material-/Fertigungseinzel- und Gemeinkosten. Vertriebskosten dürfen gemäß § 255 Abs. 2 S. 4 HGB nicht aktiviert werden.

Bezüglich der Kosten der allgemeinen Verwaltung besteht handelsrechtlich ein Aktivierungswahlrecht (§ 255 Abs. 2 S. 3 HGB), das gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1b EStG steuerbilanziell in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz ausgeübt werden muss. Da ein möglichst niedriger Gewinn gewünscht ist, erfolgt keine Wahlrechtsausübung.

Die lineare AfA für die spezielle Produktionsmaschine sind ebenfalls im Wege der Fertigungsgemeinkosten anteilig zu berücksichtigen (sog. Wertverzehr des Anlagevermögens).

Danach ergeben sich die folgenden Herstellungskosten:

+/- Betrag
 Fertigungsmaterial270.000 €
+Materialgemeinkosten130.000 €
+Fertigungslöhne180.000 €
+Fertigungsgemeinkosten120.000 €
+Anteilige lineare AfA der Maschine (1.200.000€/AK/10J.= 120.000 € AfA p.a. x 20 % Kapazität = 24.000€)24.000 €
=HK I724.000 €

Niedrigere Bewertung
Aus dem Sachverhalt ist ersichtlich, dass aufgrund gestiegener Produktionspreise eine Fehlkalkulation vorliegt, die eine niedrigere Bewertung des Bestands auslösen könnte. Für eine Drohverlustrückstellung bleibt hier kein Raum, da diese bei Absatzgeschäften nur Anwendung findet, wenn die Waren noch nicht hergestelltwurden oder die Bestände noch nicht auftragsbezogen sind – solange ein Wirtschaftsgut vorhanden ist, das abgewertet werden kann, bleibt für eine
Drohverlustrückstellung kein Raum, vgl. H 6.7 [Teilwertabschreibung] EStH.

Handelsrechtlich muss – sofern dieser niedriger ist – zwingend auf den beizulegenden Wert abgeschrieben werden (sog. strenges Niederstwertprinzip), § 253 Abs. 4 HGB. Nach dem Prinzip der verlustfreien Bewertung sind dabei auch alle noch anfallenden Kosten nach dem Bilanzstichtag einzubeziehen.

Steuerrechtlich erfolgt die Folgebewertung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG auf Basis des Teilwerts – dabei ist gemäß  R 6.8 Abs. 2 S. 3 EStR auch der durchschnittliche Unternehmergewinn (hier 10 % des Netto-VKP) einzubeziehen, denn ein gedachter Unternehmenserwerber würde mit den erworbenen Beständen noch einen Gewinn erzielen wollen.

Daraus ergeben sich die folgenden Werte:

+/- Betrag
 Verkaufspreis1.000.000 €
./.Nach dem Bilanzstichtag noch angefallene Selbstkosten
(alle Kosten einschließlich Vertriebs- und Verwaltungskosten)
595.000 €
=Beizulegender Wert (HR)405.000 €
./.Durchschnittlicher Unternehmergewinn (10% v. 1.000.000 €)100.000 €
=Teilwert (StR)305.000 €

Da der beizulegende Wert mit 405.000 € < 724.000 € HK ist, erfolgt zwingend eine handelsrechtliche Abschreibung.

Steuerrechtlich wird wegen dem gewünschten niedrigeren Gewinn vom Wahlrecht auf Teilwertabschreibung Gebrauch gemacht, sodass die Bewertung mit 305.000 € erfolgt.

Der handelsrechtliche Jahresüberschuss ist gemäß § 60 Abs. 2 EStDV um 100.000 € für steuerliche Zwecke zu verringern.

Bilanzansätze

 HBilStBil
Warenbestand gemäß SV800.000 €800.000 €
Bestand unfertiger Erzeugnisse405.000 €305.000 €

Abschlussbuchungen

Waren200.000 €anBestandsver.200.000 €
Unf. Erzeug.405.000 €anBetsandsver.405.000 €

Besprechung

Übung 11: Bestände

ca. 14 Punkte, ca. 30min. Bearbeitungszeit

Sachverhalt

Sie sind Bearbeiter des Jahresabschlusses der X-GmbH und müssen einen Rohstoffbestand bewerten. Die Mengen wurden durch Inventur zutreffend festgestellt. Der Rohstoff wird in einem Becken gelagert, das von oben befüllt und auch von oben entnommen wird. Ihnen sind die folgenden Angaben bekannt:

 EinheitenEinzelpreis/Stück
Anfangsbestand (VJ)50020 €
Zugang März 0110022 €
Zugang Mai 0130026 €
Zugang August 0150024 €
Zugang November 0180030 €
Abgänge1.000/
Endbestand (Inventur)1.200/

Aufgabe

Ermitteln Sie den Bestand nach gewogenem Durchschnittswert und nach dem Lifo-Verfahren. Entscheiden Sie sich dann für eines der Verfahren. Die X-GmbH wünscht einen möglichst niedrigen Gewinn. Nehmen Sie außerdem kurz bilanzsteuerrechtlich unter Angabe der handels- und steuerrechtlichen Vorschriften Stellung.

Lösung

Bei dem Rohstoffbestand handelt es sich um Umlaufvermögen (§ 247 Abs. 2 HGB i.U.), das gemäß § 266 Abs. 2 B. I. 1 HGB unter „Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen“ auszuweisen ist. Die Bewertung erfolgt gemäß §§ 253 Abs. 1, 255 Abs. 1 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit den AK.

Die AK sind grundsätzlich einzeln zu bewerten (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB), was allerdings bei durchmischten Beständen faktisch nicht möglich ist, da unklar ist, aus welchen Chargen die noch vorhandenen Bestände stammen.

Gemäß §§ 256 S. 2, 240 Abs. 4 HGB kann hier der Rohstoff zu einer Gruppe zusammengefasst und mit dem gewogenen Durchschnittswert bewertet werden. Da die zuletzt angeschafften Bestände im Becken oben liegen und daher tatsächlich auch als erstes entnommen werden, kann außerdem gemäß § 256 S. 1 HGB das Lifo-Verfahren angewendet werden.

Bewertung nach gewogenem Durchschnittssatz:

 EinheitenEinzelpreis/StückGesamtpreis
Anfangbestand (VJ)50020 €10.000 €
Zugang März 0110022 €2.200 €
Zugang Mai 0130026 €7.800 €
Zugang August 0150024 €12.000 €
Zugang November 0180030 €24.000 €
Gewogener Durchschnittssatz2.20025,45 €
(56.000€/2.200 St.)
56.000 €
Abgänge1.00025,4525.455 €
Endbestand (Inventur)1.20025,4530.545 €
Bewertung nach Lifo-Verfahren
 Anfangsbestand500 St. x 20 €=10.000 €
+Zugang März100 St. x 22 €=2.200 €
+Zugang Mai300 St. x 26 €=7.800 €
+Zugang August300 St. x 24 €=7.200 €
=Endbestand1.200 St. 27.200 €

Fazit
Das Lifo-Verfahren führt hier zu einem niedrigeren Gewinn, da die Aktivierung der Warenbestände (27.200 € ./. 10.000 € Bestand Vorjahr = 17.200 € Bestandsveränderung als Ertrag) geringer ist. Daher sollte das Lifo-Verfahren angewandt werden.

Das Lifo-Verfahren ist auch steuerrechtlich zulässig, § 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG.

Besprechung