Auch die Zwischenergebniseliminierung folgt dem Einheitsgedanken, denn es ist unmöglich, dass ein einheitliches Unternehmen Erfolge aus einem Innengeschäft ausweist. Oder anders ausgedrückt: es ist nicht möglich, dass die eine Abteilung eines Unternehmens Erträge zulasten der anderen Abteilung erzielt.
Beispiel
Unternehmung A tätigt eine Dienstleistung für das Unternehmen B und rechnet hieraus 1.000 € ab.
Wie ist dieser Sachverhalt im Rahmen der Konsolidierung abzubilden?
A bucht entsprechend
Forderungen an Umsatzerlöse 1.000 €,
das Unternehmen B hingegen
Aufwendungen an Verbindlichkeiten 1.000 €.
Es kommt also zu einem Ertrag bei A und zu einem Aufwand bei B. Die Zwischenerfolgseliminierung besagt nun, dass der Ertrag bei A und der Aufwand bei B auszubuchen sind.
Merke
Die Zwischenergebniseliminierung ist erfolgswirksam, wenn der Zwischenerfolg der abgelaufenen Periode zuzurechnen ist.
Wenn nicht, so ist die Zwischenergebniseliminierung erfolgsneutral.
Wenn ein Unternehmen A aus einem Konzernverbund an ein anderes Unternehmen B hieraus Lieferungen vornimmt, so wird A einen Ertrag verbuchen und das Unternehmen B einen Aufwand. Aus Sicht der Einheitstheorie hat jedoch keine Erfolgsrealisierung auf Konzernebene stattgefunden, denn eine Betriebsstätte kann nicht zulasten einer anderen einen Ertrag realisieren.
Merke
Mit anderen Worten: die Erfolge, die
- (in den beiden Einzelabschlüssen) völlig zurecht ausgewiesen sind,
- müssen (auf Konzernebene) eliminiert werden.
Beispiel
Die Konzernmutter A-AG liefert an die Konzerntochter B-GmbH 5.000 ME eines hochwertigen Rohstoffs, der von B weiterverarbeitet wird zu einem Endprodukt.
Wie ist dieser Geschäftsvorfall zu bewerten?
Die Bewertung der Lagermenge des Produkts darf (auf Konzernebene!) nicht mit den Anschaffungskosten der Tochter B erfolgen, da die Mutter mit einem Gewinnaufschlag an B geliefert hat. Vielmehr muss der Zwischengewinn konsolidiert werden.
Beispiel
Die Konzernmutter A-AG liefert an ihre Konzerntochter B-GmbH 10.000 Holzplatten. Diese werden von B zu Tischen weiterverarbeitet, wobei pro Tisch eine Platte vonnöten ist. Pro Platte betragen die Herstellungskosten bei A insgesamt 2 €, die Lieferung an B erfolgt zu 3 € pro Platte. Kalkuliere den Zwischengewinn.
Wie muss im Rahmen der Zwischenergebniskonsolidierung vorgegangen werden?
Der Zwischengewinn beträgt
ZG = Verkaufspreis von A an B – Herstellungskosten A
= 3 €/ME – 2 €/ME
= 1 €/ME.
Nun ist es so, dass die Herstellungskosten eines Gegenstandes zu einer Wertuntergrenze (§ 255 Abs. 2 Satz 2 HGB), aber auch zu einer Wertobergrenze (§ 255 Abs. 2 Satz 3 HGB) angesetzt (= bewertet) werden können. Dies führt zu Zwischengewinnen, die eliminiert werden können, aber auch zu solchen, die eliminiert werden müssen.
Für das folgende Schema verwenden wir folgende Abkürzungen:
ZG Zwischengewinn
VP Veräußerungspreis (vom einen Konzernunternehmen ggb. einem anderen Konzernunternehmen verlangt)
WUG Bewertungsuntergrenze
WOG Bewertungsobergrenze
Methode
SCHEMA ELIMINIERUNGSFÄHIGE UND -PFLICHTIGE ZWISCHENGEWINNE:
Wenn VP > WOG > WUG, so gilt:
eliminierungspflichtiger ZG = VP – WOG
eliminierungsfähiger ZG = WOG – WUG
Beispiel
Gegeben seien die Daten aus dem vorherigen Beispiel. Außerdem sei bekannt, dass A in der Kalkulation der Herstellungskosten pro Platte noch allgemeine Verwaltungskosten von 0,3 € / Stück berücksichtigt hatte.
Kalkuliere den Zwischengewinn und spalte diesen in eliminierungspflichtig und eliminierungsfähig auf.
Die Wertuntergrenze liegt also hier bei 1,7 € / Stück, die Wertobergrenze bei 1,7 + 0,3 = 2 € / Stück. Der Verrechnungspreis beträgt 3 €. Die folgende Tabelle hält die Konzernherstellungskosten fest.
Wertgrenzen | Konzernherstellungskosten |
Materialeinzelkosten | |
+ Materialgemeinkosten | |
+ Fertigungseinzelkosten | |
+ Fertigungsgemeinkosten | |
+ Sondereinzelkosten der Fertigung | |
+ spezielle Konzernkosten | |
= Wertuntergrenze Konzernherstellungskosten | |
+ allgemeine Verwaltungskosten | |
= Wertobergrenze Konzernherstellungskosten | |
Die liefernde Unternehmung A könnte also die Platten zu 1,7 € kalkulieren (Wertuntergrenze) oder zu 1,7 + 0,3 = 2 € (Wertobergrenze). Wenn sie zur Wertobergrenze die Platten ansetzt (wie sie das in obigem Beispiel getan hatte), so liegt der Zwischengewinn bei 3 – 2 = 1 € pro Platte. Wenn hingegen die Platte zu 1,7 € bewertet wird, so beträgt der Zwischengewinn vielmehr 3 – 1,7 = 1,3 €, also 30 Cents zusätzlich.
Dies lässt folgende Interpretation zu:
Posten | Berechnung | Betrag |
eliminierungspflichtiger Zwischengewinn | 3 – 2 | 1,00 € |
eliminierungsfähiger Zwischengewinn | 0,3 | 0,30 € |
größtmöglicher Zwischengewinn | 1,30 € |
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