Bilanzansatz

Konzernabschluss ist der Jahresabschluss der wirtschaftlichen Einheit Konzern, bestehend aus

• Konzernbilanz,
• Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung (Konzern-GuV) (HGB) bzw. Gesamterfolgsrechnung (IAS/IFRS),
• Konzernanhang (konsolidierter Abschluss) und
• Kapitalflussrechnung (Bestandteil des Anhangs).

Wichtig ist,

• den Bilanzansatz (= Bilanzierung dem Grunde nach)

• von der Bilanzbewertung (= Bilanzierung der Höhe nach)

zu unterscheiden. Der Bilanzansatz beschreibt die Frage, ob etwas in eine Bilanz gehört oder nicht. Die Frage, mit welchem Wert etwas in die Bilanz muss, regelt vielmehr die Bewertung, die später noch diskutiert wird. Für die Frage des Ansatzes sind drei Unterpunkte zu beachten.

3.1.1 Abstrakte Bilanzierungsfähigkeit

Abstrakte Bilanzierungsfähigkeit heißt

• abstrakte Aktivierungsfähigkeit bzw.

• abstrakte Passivierungsfähigkeit.

3.1.1.1 Abstrakte Aktivierungsfähigkeit

Die abstrakte Aktivierungsfähigkeit gliedert sich auf in:

• selbstständige Veräußerbarkeit und

• bilanzielle Greifbarkeit

Bei der Frage der selbstständigen Veräußerbarkeit ist zu prüfen, ob der Gegenstand als Einzelheit am Absatzmarkt veräußerbar ist. Bei der Frage der bilanziellen Greifbarkeit ist vielmehr wichtig, ob diese als Einzelheit ins Gewicht fällt. Hierzu ein Beispiel.

Dieses verkaufte Gebäude ist beim Käufer zu bilanzieren, weil es selbstständig veräußert wurde und als Einzelheit ins Gewicht fällt. Sollte also das kaufende Unternehmen veräußert werden, so steigt nicht lediglich der Gesamtwert des kaufenden Unternehmens durch das Gebäude, sondern bereits dieser einzelne Posten.

Hier handelt es sich um einen Gegenstand, der nicht selbstständig veräußerbar ist. Ein Aufzugsschacht lässt sich nicht ohne das darumliegende Gebäude verkaufen, insofern kann keine Bilanzierung (konkret Aktivierung) des Gebäudeschachts erfolgen.

Der Ausdruck bilanzielle Greifbarkeit bedeutet, dass sich der Gegenstand nicht ins Allgemeine verflüchtigt, d.h. dass er nicht lediglich den Goodwill einer Unternehmung bei Verkauf des gesamten Vermögens erhöht. Dies bedeutet, dass der Gegenstand als Einzelheit ins Gewicht fällt. Beim Verkauf des gesamten Unternehmens wird also nicht lediglich der Goodwill einer Unternehmung (also der Gesamtunternehmung) erhöht.

Die Beratungsleistung ist zwar selbstständig veräußerbar, nicht aber bilanziell greifbar, denn sie fällt nicht als Einzelheit ins Gewicht. Durch die Beratungsleistung nämlich (neue Prozess, Restrukturierung der Unternehmung, besseres Management) steigt zwar der Gesamtwert der Unternehmung bei Veräußerung, nicht aber ein einzelner Wert. Das heißt lediglich der Gesamtwert der Unternehmung würde bei Veräußerung der X AG steigen. Insofern erhöht sich lediglich der Goodwill, d.h. der gesamte Unternehmenswert, die Beratungsleistung verflüchtigt sich ins Allgemeine und ist also nicht abstrakt aktivierungsfähig.

Ein weiteres Beispiel für fehlende abstrakte Aktivierungsfähigkeit ist gegeben durch den originären Geschäftswert (= originärer Goodwill).

Zum originären Geschäftswert gehören z.B. folgende Punkte:

• Qualität des Managements

• Kundenstamm

• Image.

Schwer bis unmöglich ist es, für das Image bzw. den Kundenstamm einen halbwegs objektiven Wert zu finden. Dieser darf nach HGB nicht angesetzt werden, obwohl er sehr wohl ein großes Nutzenpotenzial und damit einen großen Wert für die Unternehmung für die Zukunft darstellt. Auf den derivativen Geschäftswert werden wir im nächsten Abschnitt über die Aktivierungswahlrechte eingehen.

3.1.1.2 Abstrakte Passivierungsfähigkeit

Auf der Passivseite der Bilanz werden nach § 247 I HGB lediglich das Eigenkapital, die Schulden und die passivischen Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen. Was eine Schuld ist, wird durch den Passivierungsgrundsatz konkretisiert. Die abstrakte Passivierungsfähigkeit wiederum bedeutet:

• Verpflichtung

• bilanzielle Greifbarkeit

• wirtschaftliche Belastungen

• Quantifizierbarkeit.

Zum Kriterium der Verpflichtung ist zu sagen, dass dieses in zwei unterschiedlichen Formen vorkommen kann, nämlich als

• Aussenverpflichtung und als

• Innenverpflichtung.

Die Aussenverpflichtungen bilden Verpflichtungen gegenüber Dritten ab, die wiederum für sich

• bürgerlich-rechtliche Verpflichtungen oder

• öffentlich-rechtliche Verpflichtungen

sein können. Bei den Innenverpflichtungen liegen keine Verpflichtungen gegenüber Dritten vor, sondern vielmehr Verpflichtungen des Bilanzierenden gegenüber sich selbst. Die Innenverpflichtungen resultieren aus wirtschaftlichen Zwängen. Insbesondere bei den Rückstellungen nach § 249 HGB werden Innenverpflichtungen zu passivierungspflichtigen Punkten, siehe hierzu insbesondere § 249 I Nr. 1 HGB.

Bei der bilanziellen Greifbarkeit kommt es wiederum darauf an, dass eine Schuld einzeln ins Gewicht fällt und sich nicht ins Allgemeine verflüchtigt.

Wirtschaftliche Belastung bedeutet, dass es in der Zukunft zu einer Verminderung des Vermögens kommen wird.

Quantifizierbarkeit wiederum existiert in unterschiedlicheren Ausprägungen:

• eindeutig feststehend oder

• mindestens in Bandbreiten angebbar.

Hierbei ist die Interpretation des Vorsichtsprinzips fraglich. Muss man bei Schulden immer den höchsten Wert dessen ansetzen, was zu befürchten ist? Vorsichtsprinzip bedeutet nicht, dass immer der niedrigste Wert anzugeben ist. Vielmehr bedeutet Vorsichtsprinzip, dass man den wahrscheinlichsten Wert anzusetzen hat. Der Passivierungsgrundsatz legt, abschließend gesagt, lediglich fest, ob es sich um eine Schuld handelt oder nicht. Unter Schulden wiederum sind auf der Passivseite der Bilanz dann allerdings zwei Punkte aufzulisten:

• Verbindlichkeiten und

• Rückstellungen.

Eine Verbindlichkeit kommt hierbei dann in Betracht, wenn

• die Grundlage der Schuld sicher und

• ihr Betrag bestimmt ist.

Wenn einer dieser beiden Bedingungen nicht erfüllt ist, wenn also die Grundlage der Schuld unsicher oder der Betrag unbestimmt ist, dann ist vielmehr von einer Rückstellung und nicht von einer Verbindlichkeit auszugehen. Beim Wort "oder" ist hier von einem einschließenden "oder" auszugehen, nicht von einem "entweder-oder".